论绿色会计

孔令震

[提要] 在当代经济生活中，企业在追求自身利益最大化的同时，往往过度开发和污染自然资源，致使环境恶化程度越来越严重。最近一个时期，随着全球性环境保护热潮的掀起，许多国家的会计界也积极投身于环保运动和绿色革命的进程，深入探讨会计如何参与环境保护、如何促进环境与经济之间的深层融合与发展，并直接导致绿色会计这一现代会计新型分支的创立与发展。然而，随着我国改革开放的不断深入，我国经济快速发展的背后，社会环境问题也日益突出。在强调科学发展观的今天，环境因素正逐渐成为制约我国经济发展的重要因素，绿色会计伴随日益突出的环境问题在我国也逐步形成和发展起来，实行绿色会计不仅是为了加强对企业的监督，更是为了全社会的健康持久发展。

关键词：绿色会计；可持续发展；理论研究；发展对策

中图分类号：F23 文献标识码：A

收录日期：2015年12月24日

一、绿色会计基本概述

（一）绿色会计的概念。绿色会计又称环境会计，它是以货币为主要计量单位，以有关法律、法规为依据，计量、记录环境污染、环境防治、环境开发的成本费用，同时对环境的维护和开发形成的效益进行合理计量与报告，从而综合评估环境绩效及环境活动对企业财务成果影响的一门新兴学科。它试图将会计学与环境经济学相结合，通过有效的价值管理，达到协调经济发展和环境保护的目的。

（二）绿色会计的特性。（1）核算内容的特征，环境会计核算内容主要有如下特性：经济业务的不确定性；环境经济业务具有的综合性和长期性；（2）成本计量的特性；（3）研究方法的多样性，传统会计研究主要运用政治经济学和数学的基本理论方法，环境会计则需要涉及更为广泛的学科领域；（4）报告形式的特性，环境会计报告既应揭示财务信息，也应揭示非财务信息（企业的环境目标及执行情况，企业对于治理环境所采取的措施等）。

（三）绿色会计的基本模式

1、绿色会计中的环境是指自然环境与人工环境的统一体。自然环境通常是指非人类创造的物质所构成的地理空间。人工环境是指人类通过生产活动所建造的生活或劳动的环境。然而，自然环境长期以来被人们所忽视，或是无偿、低价地被占有和利用，导致其恶化。这些都应成为绿色会计所提供信息中的重要部分。

2、环境是一种有价值的资源。它能够为整个人类社会的现在和将来提供多种多样的服务，这些服务的本身具有直接或间接的经济价值，因此应在会计信息中得到反映。

3、由于会计体系要考虑环境，所以包括环境在内的会计模式不同于传统的会计模式。人类从事社会的生产消费，要从生态圈内用去一些资源，经过经济活动、社会活动和人类生活等一系列过程，会导致排放物的产生。如果排放物较少，环境来得及净化或转化为再生性资源，如果排放物过多，环境来不及将其净化或转化为再生性资源，则需要人类用昂贵的代价进行净化或转化，否则环境将给人类带来危害。整个社会生产消费和相应的生态循环价值都要反映到会计模式中去。

（四）绿色会计产生的背景。从18世纪60年代的英国工业革命开始，日益先进的现代工业在为人类社会提供丰富物质产品的同时，也造成日趋严重的环境污染。人类社会发展所依赖的物质资源和生态环境，已呈现出日渐衰竭的征兆，从而使全球经济发展的自然物质基础被动摇。为解决这一矛盾，部分西方经济学家、环境学家、社会学家和生态学家自20世纪70年代开始，着手研究经济和环境的协调发展问题。1971年，比蒙斯在《会计学月刊》上发表了《控制污染的社会成本转换研究》；1973年，马林在《会计学月刊》第2期上发表了《污染的会计问题》，从此绿色会计的研究和发展逐渐进入人们的视野。

1992年，世界环境与发展国家首脑会议通过了保护世界环境的四个纲领性文件，环境问题受到关注；1999年，联合国讨论通过了《环境会计和报告的立场公告》，形成了系统完整的国际环境会计与报告指南。各国政府纷纷研究建立本国的环境会计体系；中国于2001年3月成立了“绿色会计委员会”，2001年6月，经财政部批准，中国会计学会成立了第七个专业委员会——环境会计专业委员会，标志着中国绿色会计研究进入新阶段。

（五）绿色会计的目标定位。作为绿色会计行为指南的目标可分为两个层次：

1、基本目标：用会计来计量、反映和控制社会环境资源，改善社会的环境与资源问题，实现经济效益、生态效益和社会效益的同步最优化。基于对环境宏观管理的要求，企业在进行生产经营和取得经济效益的同时，必须高度重视生态环境和物质循环规律，合理开发和利用自然资源，坚持可持续发展战略，尽量提高环境效益和社会效益。

2、具体目标：进行相应的会计核算，对自然资源的价值、自然资源的耗费、环境保护的支出、改善资源环境所带来的收益等进行确认和计量，为政府环保部门、行业主管部门、投资者以及社会公众提供企业环境目标、环境政策和规划等有关资料。当然为相关客体提供环境会计信息的最终目标是控制与协调经济效益与环境资源的关系，实现环境效益、社会效益和经济效益的同步最优化，实现经济发展、社会进步和环境保护的和谐统一。

根据“谁开发谁保护，谁污染谁治理”的原则，作为环境保护投资的主体应当是企业和各地政府部门。企业投资的目的是将其污染资源的利用控制在环保规定指标之内，各地政府部门投资的目的是使已经污染的环境治理到可接受水平。

二、我国推行绿色会计存在的问题

（一）研究内容缺乏系统性和完整性。建立环境会计是一个系统工程，环境会计理论作为一个完整的体系，需要考虑各因素之间的关系及影响。从已经具有的成果看，大多数论文只注重环境会计理论某一方面的研究，而将环境会计理论作为一个系统和一个整体来研究而形成的成果较少。相当一部分学者在对环境会计进行研究时，写一两篇文章后就再不探讨，不能对某一问题进行深入研究或系统研究，因而难有一定深度的力作问世。在研究方法上，属于规范性研究的文章较多，实证性研究的文章较少，缺乏整体意识，尤其是会计界对宏观环境会计核算的研究还很少，不利于环境会计体系的建立。从目前有关环境会计的研究内容上看，多数学者较为注重研究理论性较强的环境会计理论，诸如环境会计的目标、对象、基本假设等，而对转借和借鉴其他学科的技术方法应当如何运用于环境会计实践的操作性问题则缺乏具体的研究。此外，有关环境会计制度规则方面的研究也显得比较薄弱，使得环境会计的实践没有规范可循，阻碍了环境会计的开展。

（二）我国在绿色会计方面的相关制度建立还不完善。自1979年我国颁布《中华人民共和国环境保护法》（试行）以来，已颁布环境保护和自然资源管理法律10余部，行政法规30余部，国家环境标准360多项，地方法规600多项，加入的相关国际公约20余项。然而在针对绿色会计信息披露的有关专业标准方面，特别是涉及绿色会计的会计准则方面，一直滞后于我国的现实需要。由于没有绿色会计相关的法律、法规与制度的强制性要求，大多数企业不会为减轻生态环境的破坏而自觉增加支出，即使增加了相关环保支出，大多数企业在一定程度上仍不乐意主动向社会揭示这方面的信息而怕损害企业的环保形象。同时，我国的执法部门在执法过程中有时表现出的执法不严使原有效的法律变得无力。而且我国对破坏环境的企业的惩罚显得过轻，企业牺牲环境得到的收益可以大大地弥补企业受到的处罚，这也是破坏环境行为屡禁不止的原因。

（三）绿色会计的管理相对滞后。现行绿色会计管理体制的制约，影响工作独立性。我国实行的是行政型的审计监督模式，主要可归纳为：在国务院设审计署由国务院总理领导，主管全国的审计工作；地方审计机关在业务上对上级审计机关负责，在行政上对本级人民政府负责，实行双重领导；审计结果由本级政府向本级人大常委会报告；地方各级审计机关负责人由地方任免。在这种管理模式下各级审计机关的人权、财权主要掌握在同级政府手中，这就使得审计机关隶属于政府，即审计机关在本级政府领导下对政府工作的经济性、效率性、效果性进行审计。在这种管理体制下，审计机关工作的独立性得不到保证，往往在本级政府的压力下不能真实地出具审计意见，难以发挥绩效审计的监督作用，亟须改革。

（四）缺乏对绿色会计核算成果的审计和监督。政府在环保方面具有巨大的监督和推动作用，今后政府应担当推动和规范的责任；企业对某些重要的支出，应设立资本性环境支出项目，以充分反映环境问题对企业的长期影响。绿色会计既然是会计，就必须站在会计的角度看待问题，自然是用会计的思想体系和方法体系去加以分析和思考，用会计来计量、反映和控制社会环境资源，揭示企业履行社会责任的信息，从不同的角度来全面考核经营管理者的业绩。但企业对于环境问题相关的资产、负债是否真实可靠地加以确认和计量，是否真实地反映了企业的经营业绩，这就必须要对企业绿色会计的核算成果进行审计和监督。

三、我国推行绿色会计应采取的措施

（一）对绿色会计进行系统和完整的研究。发达国家会计职业团体在建立和实施绿色会计方面发挥了巨大作用，我们也应该学习外国的先进经验，发挥中国会计学会、中国注册会计师协会、证券委员会等会计职业团体的作用，在财政部牵头下，对绿色会计这门新兴学科进行深入的探讨和研究，加快绿色会计专业标准的建设，力求解决诸如确认、计量和报告等基本理论问题，突破环境会计信息披露中的阻碍，对绿色会计理论、自然资源成本、环境影响成本等一系列有关问题进行研究探讨，形成完整的绿色会计理论体系，为有效实施绿色会计提供理论支撑。同时，以创新为主，借鉴辅助，借助西方绿色会计理论方法和企业的成功案例，结合我国实际，加速建立具有中国特色的绿色会计体系，早日与国际惯例接轨。另外，绿色会计的实施，不仅涉及产品成本的市场价格的变更，更主要的是，它涉及市场规律的变动，甚至是中国乃至全球的商品流通准则和经济制度问题。因此，我们必须清楚地认识到，绿色会计的实施尚需经历一段漫长过程和大量艰苦的准备工作。

（二）建立健全相关法律制度。绿色会计是一项复杂的系统工程，它不仅包含经济问题、环境问题和社会问题，也涵盖时间和空间的问题。因此，必须突出系统性原则。从理论到实践，从产品到市场，从企业到社会，从资源到环境，从国内到国际，从宣传到立法，从价格变动到公众生活等，方方面面都要系统研究。特别是环境与发展这一对矛盾，必须坚持双赢的原则，即不能以牺牲环境为代价追求经济效益，也不能为了保护环境而抛弃经济发展。不能像体育竞技那样只有一个赢家，必须保证做到“环境与发展”双赢的原则。同时，还要保持产品流通秩序和社会的稳定。这就需要有一套完整的法律体系来调节。推行绿色会计制度必须以法律为依据，使其具有一定的强制约束性。我国在这方面仍然停留在政府的法规层面上。这种现状不能保证绿色会计的实施与推行，所以应加强绿色会计的法律体系建设，从而推动我国绿色会计早日实现。考虑到我国立法程序与习惯，目前应确定以国务院及其政府部门为核心，组织对绿色会计相关法律体系进行系统研究与建设。我们要建设绿色会计制度，也要建设与绿色会计制度配套的相关制度体系。因为一旦全面推行绿色会计制度，政府部门必须明确、强制性规定企业对环境资源信息做出最低限度的披露。考虑到企业的运行模式差异，建议可将上市公司列为绿色会计实施的先行者和主体。通过试点解剖，在完善绿色会计制度之时，摸索其他相关制度体系的建设。从目前的研究来看，至少有环保审核制度、传统会计信息与绿色会计信息的融合与协调制度、绿色会计信息披露机制、绿色会计人员在岗教育制度、绿色会计奖惩制度等需要建设。

（三）确立绿色会计的行政隶属关系。由于我国有专门的环境保护管理部门，为了有利于管理，有利于计算各个企业的环境利用和破坏的成本，在环境保护部门主管下，企业按期向环保局提供环保核算资料；同时，国有资产管理局是国家资产管理的部门，负责对自然资源的定价，并将其作为国有资产进行管理考核，核实社会自然资源总量，核定自然资源的历史成本、重置成本等，与环保部门共同监督管理。

（四）完善社会责任的考核体系，加强监督。绿色会计主要是以企业为会计主体核算企业对社会资源环境的社会责任的履行情况。企业从自身利益出发，往往不能全面、如实地进行揭示，因此政府有关部门和社会中介机构应加强监督，包括行政管理、监督和专项环境审计等方面的监督。由会计师事务所或国家审计机关进行的专项环境审计，强化对绿色会计的再监督。会计师事务所或国家审计机关应根据国家有关的环保法律、法规以及相关的会计法规、制度和准则，对企业绿色会计信息的合理性、合法性、全面性及真实性进行审查与鉴定，以取信于社会公众，强化国家宏观调控，并促使企业加强环境会计信息披露工作。