X 公司液位仪产品基于作业成本的定价模型研究

朱珠

【摘要】随着中国经济的发展，自动化程度的提高，液位仪表市场迅猛发展，国内外液位仪表厂在各招投标项目中，争锋相对，价格战愈演愈烈。X公司作为一家全球知名的液位仪生产企业，为了避免在中国市场中的恶性价格竞争，明确企业发展方向是面向客户的需求，开发、生产适合客户特定需求的产品，抢占市场。根据客户提出的需求，企业专门设计产品，满足不同客户的特定需求，同时加强企业与客户之间的沟通，发掘潜在商机，把握更多的订单，提高企业的获利能力，及品牌的市场占有率。然而，产品的客户化，无形中给企业带来了压力并提出了新的要求。尤其是在定价方面，如何让企业快速制定出合理价格，既能够使自己的产品保持畅销，又能远离恶性价格竞争，成为X公司迫切需要研究解决的问题。

【关键词】液位仪；作业成本；定价模型；价格竞争；客户化

X公司的经营方式是以销定产，按单生产，然而其在实施作业成本法之前的成本核算并未具体核算出单个订单的成本，采用的是传统的成本核算，甚至比传统的成本核算更为粗略。X公司原有成本核算方法可以用下式概括：

每月生产成本=期初库存+当期采购额-期末库存+期间生产相关费用

从上式很容易发现，X公司将任何材料消耗和期间费用都计算在本期了，根本未在生产成本和在产品之间分摊。而事实上由于X公司是按单生产，每个月是不可能保证每笔订单都在期间内完成的，这样只由当月出货的产成品承担相应费用，而在产品不承担任何期间费用是相当不合理的。而且，这样的成本信息对产品定价定价决策毫无意义。因为产品定价不能只考虑生产过程中发生的成本，若忽视产品推出前的研发成本，产品销售后的售后成本，销售费用，和确保公司正常营运的管理费用，公司的正常利润就无法得到保证，更谈不上长远发展。

针对公司存在的产品定价问题，需要为X公司定价建立合理流程，以构建基于作业成本法的定价模型。按照作业成本法核算成本，首先要分析公司产品的生产过程及制作的工艺流程，根据生产的实际情况，划分作业，归集各作业耗费的资源成本，形成不同的成本库，通常同一成本库的成本动因是趋于相同的，根据产品消耗成本动因的统计，合理测算出每个成本库中每一产品单位成本动因消耗的成本，这样，将作业成本根据成本动因率分配到產品中去，成本库分摊的成本与产品消耗的直接费用汇总得出作业成本法的产品成本。最后确立合理的加成系数即可获得产品定价范围的最低点。

要建立新的定价模型，首要的工作是先对各项作业进行划分，分析从产品设计、加工、销售和管理等全过程的各项作业活动；分门别类地对直接作业和间接作业进行收集归类。然后，根据企业的实际需求，并结合企业成本核算的精度和数据收集的完整性，从而建立实施作业成本法的范围，即X公司6月份生产的三个品种的液位仪。通过分析液位仪的生产流程、现场考察，掌握生产各环节，从而确定各主要工艺活动，而后归类收集为作业活动。当然，每个作业活动还可以进行下一级的细分。比如材料处理这个作业就可以细分为从供应商处接料，并按生产需求拆料等相关作业。经过详尽的作业细分后，公司建立了8个作业中心，即调整准备、材料处理、机械加工、焊接、组装、包装、质量测试和生产监督。

作业中心建立后，接下来的工作就是对各作业中心消耗资源和费用的归集衡量。费用数据收集一可以利用企业原有成本信息系统，二重新收集新数据。数据可以直接从原系统收集或加以分析处理。从而基于作业认定，将资源费用按成本动因分配给各作业活动。

为了准确的计量成本，首先就要科学合理地选择作业成本动因，其关键在于所选择的成本动因与作业成本需要存在明显的因果关系，或者说该成本动因变动为引发作业总成本变动最重要、最直接的驱动因素。

考虑成本动因的性质，X公司对各种影响资源消耗的因素进行筛选，下表1为3种产品的成本动因信息。

理想产出水平反映了企业可以将其所有的作业能力科学合理地产出最大的产销量水平。这就体现了只要能在理想产出状态下，企业就可以估算为达到预计销售额所需的最低产品成本。在理论实践中，和实际产品成本加成定价相比，最低产品成本加成定价更有重要意义。在基于销售预测的最大生产能力的情况下，X公司的成本动因率如下表2所示：

因X公司上海工厂的规模较小，且销售费用及管理费用中有些费用的确很难用相应的作业来归集，在此将其都作为固定成本的一部分。X公司为此编制了零基预算，以准确合理地测试各产品销售费用与管理费用的分摊比例。X公司成本模型中采用营运成本的12%作为作业成本模型中的SG&A的分摊比例。

要得出理想状态下的产品最低定价，需要确定合理的加成率。根据作业成本法，我们已计算出X公司三种不同产品的成本。现在需要的是基于公司产品的作业成本和利润目标，对产品价格进行确定。在定价中，加成率r的设定至关重要，它是成本加成率的核心。通常来讲，成本加成率是和产品需求弹性、企业盈利预期密切相关的。对于企业期望的盈利率，可参考中经网统计数据库提供的数据。由于目前仪器仪表行业中甚少企业采用作业成本法核算，公布的数据多为传统财务会计体系下统计结果，所以还是要根据公司的实际情况进行调整。在无通胀影响下，X公司净资产要求的收益率至少要求超出中国同行业平均水平20%，约为14.1%。

实际收益率=（1+名义收益率）/（1+通货膨胀率）-1

根据中国官方公布的2015年8月份的CPI水平上涨2.0%，可以估算出X公司要求的名义收益率，即注册资本金的融资成本为16.4%。

同时，我们可以根据上述公式并结合X公司的资金结构及其融资成本，从而计算出X公司的最低的成本加成率如下：

在产品定价的过程中，我们通过比较作业成本法和传统成本估算法，可以发现两者之间的差异，如下表6所示：

在成本设计过程中，我们发现相对于传统估算法，作业成本法对产品的间接成本分析更准确。从上表6数据可以看出，X公司原模型，比用作业成本法的定价要高出101%，对B产品来说却恰恰相反，X公司原模型严重低估了产品的成本，比作业成本法下的定价低估高达22%。通过上述分析，我们发现作业成本法能纠正传统模型的估算结论，如纠正高估低复杂产品成本或低估低复杂产品成本等。准确的估算，对于制造型企业来说至关重要。在上述的分析中，之所以B产品成本被低估，是因为产品的间接成本被严重低估。传统模型没有真实反映装配组装过程中的复杂程度，随着工艺的增加及调整，其间接成本亦会随之增多。而作业成本法因为能真实有效地反映在生产产品时各种成本，因此能更好地为企业定出准确的价格。作业成本法因为注重各项作业活动，其反映的成本更加真实有效，因此其模型下的产品成本价格，相对于X公司之前应用的定价模型，更加准确、真实。这是由于作业成本法根据“作业消耗资源，产品消耗作业”的思想，在产品成本归集与分配的时候，将制造成本法下粗略的费用分配更加精确的分配到相关产品中去。

采用新模型后，X公司更加关注以下事项，进行持续改进的工作，以实现增值作业为目的进行相关改进工作，并对作业成本实施过程中发现的问题要及时制定相关措施予以改进；从而保持企业的持续改进，不断优化报价工作。

1.注重现场成本控制。在企业的所有成本中，现场成本控制是最基础、最及时和真实的。企业必须从战略的高度审视现场成本并确保其在企业中的战略地位和作用，以实现企业的既定目标。在实施过程中，管理者需亲临现场以掌握一手资料。加强定额管理和预算管理，并建立健全原始记录是企业现场成本控制的重点。

2.抓好配套管理工作。作业成本管理不是片面的单纯的成本管理，它具有全面性、系统性，涉及企业的各个部门、各个流程。因此，对企业的成本进行有效控制，需要各部门协同配合、共同努力。

3.合理利用资源。实施岗位责任制。首先要制定岗位职责，考核指标及评价方法，例如装夹岗位，装夹耗用的时间是否控制到最小化，在操作正确的基础，装夹是控制在一定时间的奖励机制及超过时间的惩戒机制等。

4.实施作业成本法应遵循成本效益原则。作业成本法顾名思义就是以作业为单元核算成本。但在核算中并不是越准确越好，因为每个成本系统都有其自身的成本发生。归根结底，还需考虑成本效益。

5.定价的动态管理。企业应建立动态的定价管理制度，定期对定价权限进行评审根据市场调整。市场瞬息万变，对于生产企业来说产销量是企业预测的基础。企业的制造成本和费用分摊都受产销量的影响。当实际经营情况和预测数据偏差大时，企业应及时地调整定价权限。

6.实施联合决策，将财务信息与非财务信息统筹管理。财务部门需要合理估算成本，积极参与到定价流程中。

基于这样的定价模型，X公司基本解决当前产品定价中产生的问题，加快了公司客户的响应速度，提高了服务质量。借鉴国内外先进理论与实践，设计的这套适合X公司的定价模型，不仅仅可以为X公司服务，也可以给中国大多数类似的公司提供借鉴。