土地增值税中普通标准住宅的税收筹划研究及探讨

江苏省苏中建设集团股份有限公司 韩海波

土地增值税中普通标准住宅的税收筹划研究及探讨

江苏省苏中建设集团股份有限公司 韩海波

本文主要针对土地增值税中普通标准住宅的免税优惠政策，剖析各个制度中关于普通标准住宅的定义，并从工作实务角度解读其在实际运用中的差异。

普通标准住宅 土地增值税 政策 实务

1　对普通标准住宅研究的意义

我国房产开发市场上，普通住宅还是占主要的开发及销售的份额，也是受国家积极鼓励开发的。从财务角度考虑，最有利的就是土地增值税减免税政策中对普通标准住宅的免税优惠。我国土地增值税方面的重要参考依据《土地增值税暂行条例》中的第八条明确规定：“纳税人建造普通标准住宅出售，其增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。”另外，在另一部土地增值税管理方面的重要参考依据《土地增值税暂行条例实施细则》中的第十一条对这一方面进行了更进一步的规定：纳税人在建造普通标准的住宅进行出售时，如果增值的价值没有超过本条例的第七条的(一)、(二)、(三)、(五)、(六)项中规定需要扣除的总金额20%，就可以对其施行免税政策；但如果增值额超过这个界限，就必须要严格按照规定计算增值税。所以，合理把握这个政策对房产企业的价值不言而喻，首先应从理解普通标准住宅为何物，它的定义是什么？要深知围绕它有哪些相关制度政策。

2　普通标准住宅定义的由来

从上文可以看出《土地增值税暂行条例》中特定了一个“普通标准住宅”的定义。《土地增值税暂行条例实施细则》中的第十一条对这个概念进行了定义：条例第八条(一)项所称的普通标准住宅，只能是按照所在地一般居民居住的住宅标准建造住宅。而别墅、度假村等高等的住宅设施则不在这个范围中。那这个普通标准住宅的定义是从哪儿来的？在哪些相关制度中有呢？

国办发[2005]26号《国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知》中第五条“明确享受优惠政策普通住房标准，合理引导住房建设与消费”条款中明确了普通标准住宅的详细定义，“要对中小套型、中低价位普通住房给予优惠政策支持。享受优惠政策的住房原则上应同时满足以下条件：住宅小区建筑容积率在1.0以上、单套建筑面积在120平方米以下、实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格1.2倍以下。”财税[2006]141号《财政部 国家税务总局关于土地增值税普通标准住宅有关政策的通知》中进一步明确要按以上的国办发[2005]26号文件制定的“普通住房标准”的范围内从严掌握。由此可见，在住建部及国务院相关文件及转发中只有普通住房这个概念，而在财政部、国家税务总局的文件中才有普通标准住宅这一概念，这两个名词从相关文件的具体表述来看，指定的应是同一事物，但在文件中具体名称上又不尽相同，难免让人以为是有不同含义及指定对象的两个名词。

3　普通标准住宅在各地执行的差异性

除了在相关文件中对普通标准住宅运用的差异外，影响更大的是对普通住宅或普通标准住宅的界定区间，中央并没有完全限死，而是给各省市地方留有权限。如《土地增值税暂行条例实施细则》具体划分界限由各地来确定，要根据各个地区自身的实际情况制定出最符合当地需要的政策优惠标准。国办发[2005]26号文中也有规定单套建筑的建筑面积和以及建筑的价格标准可以在浮动比例不超过上述标准的20%的范围内进行适当的浮动。财税[2006]141号也是说要各地要按国办发[2005]26号文件制定的“普通住房标准”的范围内从严掌握。这就造成各地对普通标准住宅在实际定义及执行中存在较大差异性，有的地方就是按国家对普通住宅的相关定义来定义土地增值税中普通标准住宅的，这样在执行土地增值税减免政策时就没有差异性。但有些地方，比如江苏省一直以来对普通标准住宅的定义是：苏地税发［2004］58号中“普通标准住宅是指由政府指定的房地产开发公司开发、按照当地政府部门规定的建筑标准建造、建成后的商品房实行国家定价或限价、为解决住房困难户住房困难、由政府指定销售对象的住宅。普通标准住宅须由房地产开发公司凭有关文件，经当地主管税务部门审核后确认。”以此解释为标准，当时江苏各地地方税务机关的内部口径是：“关于土地增值税清算时‘普通标准住宅’的掌握口径，普通标准住宅仅限于经济适用房，其他开发项目不享受‘增值率低于20%的免征’规定(土地增值税暂行条例第八条)，按适用税率计征。”直到2013下半年这个政策才有所松动，对于符合财税[2006]141号中规定的三个条件的项目可以认定为普通标准住宅，而不是只有经济适用房才适用。对符合以上条件的项目，才开始执行相关土地增值税减免税政策。所以除了研究国家及部委相关政策外，研究当地对普通标准住宅的定义及执行情况，也十分有必要。

4　围绕普通标准住宅税收筹划的运用分析

《土地增值税暂行条例实施细则》是当前我国在土地增值税管理方面的重要参考依据。在土地增值税计算方面存在着六大扣除项目，在此条例中有如下规定：(1)为了获得土地使用权所付的费用；(2)征用土地及进行居民拆迁所付的补偿费、工程前期所花费的费用、进行建筑安装所花费的金额、购置基础设备所花费的费用基础、购置以及安装配套的公共设施所消耗的费用以及进行土地开发的费用等房地产开发活动所必须的成本；(3)进行房地产开发活动所必须的费用开支，包括销售费用、管理费用、财务费用。这其中财务费用中的利息支出部分只有在拥有金融机构的相关证明的情况下才能依据实际情况进行扣除，而其余的开发费用都必须严格遵循本条例(1)、(2)项的规定来进行计算，并且最终扣除的金额之和不能超过计算总金额的5%。对于那些无法提供相关的金融机构证据的开发费用则必须按照本条例中的(1)、(2)项规定来进行计算，并且最终扣除的金额不能超过总计算额的10%；(4)对老旧的房屋等建筑物进行评估后给出的价格；(5)进行房产转让时所要支付的税务支出金；(6)按本条(1)、(2)项规定计算的金额之和，加计20%的扣除。我们可以把上面的扣除项目内容简单化理解，除了(1)、(2)项实际的发生的土地及开发成本，还可以再加上10%的开发费用和20%的加计扣除。对符合普通标准住宅的项目，在以上这个合计的扣除基础上，增值率要再超过20%才会纳税。

实际上在三四线及以下城市，在正常的项目开发周期内如果销售价格的上涨幅度平稳，其增值额要超过以上扣除项目(1)、(2)项的50%还是有一定空间的，绝大多数项目的土地增值税增值率会是小于20%的，免税政策得到运用也体现了国家对中小套型、中低价位普通住房鼓励开发政策的落实。当然，在这个大框架下也要视项目具体情况及当地情况来进行测算。如果增值额较大，在项目开发前或是前期，可以做个测算。对于增值率在20%左右的，应尽量控制在20%以下一定幅度，要为税务机关最终清算口径的不同留有一定余量。

如果是省会及一二线城市或是房价上涨较快的地区，就有必要对项目增值率进行更为精细地测算，这将涉及到项目的销售定价策略。目前，相关税收筹划主要围绕20%这个土地增值税免征税率临界点来进行，具体可分为对售价的控制、对开发成本的控制、对利息费用的控制等。也有一些有关销售与土地增值税关系的计算公式，但相关计算论证大部分过于理论，实际上土地增值税清算本身就是一个受多种因素影响、比较复杂的过程，再加上实务中土地增值税清算在各地的实际执行中更是面临各种情况，这些理论算法也只能是一个参考。

5　结语

在房产税务的实务中，土地增值税清算计算相对复杂，各地运用和执行不一。围绕普通标准住宅这一定义，我们首先要理清其在一切相关制度中的由来，解构各相关制度间这个名词的关联与不同，深入了解在各地的实际运用情况，才会为实务中相关决策及具体的税务筹划及操作打下基础。

[1] 国务院.中华人民共和国土地增值税暂行条例[S].

[2] 财政部.中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则[S].

[3] 国务院.国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知国办发[2005]26号[S].

[4] 财政部,税务总局.财政部 国家税务总局关于土地增值税普通标准住宅有关政策的通知财税[2006]141号[S].

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2096-0298(2016)11(a)-144-02