事业单位分类改革前后会计处理比较分析

齐　军

（国家食品安全风险评估中心财务处，北京100022）

事业单位分类改革前后会计处理比较分析

齐军

（国家食品安全风险评估中心财务处，北京100022）

事业单位分类改革后，现有承担行政职能事业单位将转制为行政单位，从事生产经营活动事业单位将转制为企业或撤销，财务管理、会计制度、会计核算等要求发生根本性变化，会计实务处理随之发生重大转变，本文重点对分类改革前后会计核算进行比较分析，为各级事业单位财务工作者规范账务处理提供指导与借鉴。

事业单位；分类改革；会计处理

1　事业单位转行政单位前后会计处理比较分析

1.1资产基金的会计核算差异

事业单位设置“非流动资产基金”科目，核算固定资产.在建工程.长期投资和无形资产这四种非流动资产所占用的金额。行政单位设置“资产基金”科目，核算预付账款、存货、固定资产、在建工程、无形资产、政府储备物资、公共基础设施等七项资产在净资产中所占用的金额。具体如下：

转制前事业单位核算转制后行政单位核算1.取得时借：固定资产、在建工程、长期投资、无形资产贷：非流动资产基金—固定资产、在建工程、长期投资、无形资产同时，借：事业支出贷：零余额账户用款额度等2.固定资产折旧或无形资产摊销时借：非流动资产基金—固定资产或无形资产贷：累计折旧或累计摊销1.取得时借：预付账款、存货、固定资产、在建工程、无形资产、政府储备物资、公共基础设施贷：资产基金—预付款项、存货、固定资产、在建工程、无形资产、政府储备物资、公共基础设施同时，借：经费支出贷：零余额账户用款额度等2.固定资产折旧或无形资产摊销时借：资产基金—固定资产或无形资产贷：累计折旧或累计摊销

1.2期末结转的会计核算差异

事业单位期末结转核算复杂，且存在非财政补助结余分配。行政单位相对简单，且不存在结余分配，具体如下：

转制前事业单位核算转制后行政单位核算1.期末对财政性收入的结转借：财政补助收入贷：财政补助结转1.期末对财政性收入的结转借：财政拨款收入贷：财政拨款结转2.期末对财政性支出的结转借：财政补助结转贷：事业支出2.期末对财政性支出的结转借：财政拨款结转贷：经费支出3.期（年）末对已完工的财政性项目支出的结转借：财政补助结转贷：财政补助结余3.期（年）末对已完工的财政性项目支出的结转借：财政拨款结转贷：财政拨款结余4.期末对非财政专项资金收入的结转借：事业收入上级补助收入附属单位上缴收入其他收人贷：非财政补助结转4.期末对非财政专项资金收入的结转借：其他收入贷：其他资金结转结余5.期末对非财政专项资金支出的结转借：非财政补助结转贷：事业支出其他支出5.期末对非财政专项资金支出的结转借：其他资金结转结余贷：经费支出6.年（期）末对已完成非财政专项资金结余的结转借：非财政补助结转贷：银行存款（缴回）事业基金（留归）6.年（期）末对已完成非财政专项资金结余的结转借：其他资金结转结余—项目结转—结余调剂贷：银行存款或其他应付款（缴回）其他资金结转结余—非项目结转—结余调剂（留归）7.期末对非财政非专项资金收入的结转借：事业收入上级补助收入附属单位上缴收入其他收入贷：事业结余或：借：经营收入贷：经营结余7.期末对非财政非专项资金收入的结转借：其他收入贷：其他资金结转结余8.期末对非财政非专项资金支出的结转借：事业结余贷：事业支出上缴上级支出对附属单位补助支出其他支出或：借：经营结余贷：经营支出8.期末对非财政非专项资金支出的结转借：其他资金结转结余贷：经费支出9.年末将非财政性收入和支出相抵后的贷方结余进行结转借：事业结余贷：非财政补助结余分配或：借：经营结余贷：非财政补助结余分配9.年末将非财政性收入和支出相抵后的贷方结余进行结转（分录见6）不存在结余分配

1.3应付账款的会计核算差异

事业单位应付账款核算不涉及净资产科目，行政单位涉及净资产科目，具体如下：

转制前事业单位核算转制后行政单位核算1.外购存货发生应付款项时借：存货贷：应付账款1.外购存货发生应付款项时借：存货贷：资产基金—存货借：待偿债净资产贷：应付账款2.偿还应付款时借：应付账款贷：银行存款等2.偿还应付款时借：应付账款贷：待偿债净资产同时，借：经费支出贷：银行存款等

1.4对外投资的会计核算差异

按照《行政单位财务规则》（财政部第71号令）规定：“行政单位不得以任何形式用占有、使用的国有资产对外投资或者举办经济实体。对于未与行政单位脱钩的经济实体，行政单位应当按照有关规定进行监管。”因此，《行政单位会计制度》未设置“短期投资”、“对外投资”科目。《事业单位财务规则》（财政部令第68号）规定，事业单位不得使用财政拨款及其结余进行对外投资，不得从事股票、期货、基金、企业债券等投资，国家另有规定的除外，也就是说可能存在非财政资金形成的股票、基金等投资。

转制时，应对投资进行清理处置，如股票投资可由上市公司定向回购、基金办理赎回、期货交割、企业债券回购等，所得款项可作为行政单位成立时的国家资本入账。转制基准日未处置完毕的投资，“短期投资”科目余额转入新账中“其他应收款”科目，“对外投资”科目余额应转入新账中“待处置资产损溢”科目。

2　事业单位转企业前后会计处理比较分析

2.1固定资产的会计核算差异

事业单位固定资产核算涉及净资产科目，企业不涉及。具体如下：

2.1.1累计折旧的核算

转制前事业单位核算转制后企业核算1.按月计提固定资产折旧时借：非流动资产基金——固定资产贷：累计折旧1.按月计提固定资产折旧时借：固定资产贷：累计折旧2.固定资产处置时借：待处理资产损溢累计折旧贷：固定资产2.固定资产处置时借：待处理资产损溢累计折旧贷：固定资产

2.1.2固定资产增加的核算

转制前事业单位核算外购固定资产的核算（1）购入不需安装的固定资产借：事业支出等贷：银行存款等同时，借：固定资产贷：非流动资产基金—固定资产（2）购入需要安装的固定资产安装时，借：在建工程贷：银行存款转制后企业核算外购固定资产的核算（1）购入不需安装的固定资产借：固定资产贷：银行存款等（2）购入需要安装的固定资产安装时，借：在建工程贷：银行存款

2.1.3固定资产后续支出

转制前事业单位核算1.需要列支且需资本化的后续支出（1）将固定资产转入改建、扩建、修缮时，借：在建工程贷：非流动资产基金—在建工程借：非流动资产基金—在建工程累计折旧贷：固定资产（2）在改建、扩建、修缮过程中，按实际发生的支出借：在建工程贷：非流动资产基金—在建工程借：事业支出、经营支出等贷：财政补助收入/零余额账户用款额度等若有专为改建工程发生的借款，在其建设及其发生的利息支出，计入在建工程成本借：在建工程贷：非流动资产基金—在建工程借：其他支出贷：银行存款（3）工程完工交付使用时借：固定资产贷：非流动资产基金—固定资产借：非流动资产基金—在建工程贷：在建工程1.需要列支且需资本化的后续支出（1）将固定资产转入改建、扩建、修缮时，借：在建工程贷：固定资产借：累计折旧贷：固定资产（2）在改建、扩建、修缮过程中，按实际发生的支出借：在建工程贷：工程物资，应付职工薪酬，生产成本，转制后企业核算若有专为改建工程发生的借款，在其建设及其发生的利息支出，计入在建工程成本借：在建工程贷：应付利息、长期借款-应计利息借：应付利息、长期借款-应计利息贷：银行存款（3）工程完工交付使用时借：固定资产贷：在建工程2.需要列支但无需资本化的后续支出发生日常修理支出时借：事业支出/经营支出等贷：财政补助收入/零余额账户用款额度/银行存款等2.需要列支但无需资本化的后续支出发生日常修理支出时借：工程物资，应付职工薪酬，生产成本，贷：银行存款等

2.1.4固定资产减少的核算

转制前事业单位核算1.出售、无偿调出、对外捐赠（1）对于准备出售、无偿调出、对外捐赠的固定资产，先转入待处置财产借：待处置资产损溢（账面价值）累计折旧（已提折旧）贷：固定资产（账面余额）（2）实际出售、调出、捐出时借：非流动资产基金—固定资产贷：待处置资产损溢（3）出售固定资产，取得价款借：银行存款贷：待处置资产损溢—处置净收入出售固定资产时支付相关税费借：待处置资产损溢—处置净收入贷：应缴税费-应交增值税等（4）处置完毕，按照净收入计算应缴国库款借：待处置资产损溢—处置净收入贷：应缴国库款转制后企业核算1.对外捐赠（1）对外捐赠的固定资产，先转入固定资产清理借：固定资产清理累计折旧（已提折旧）固定资产减值准备贷：固定资产（账面余额）（2）捐赠过程中发生的相关税费借：固定资产清理贷：银行存款捐赠出去时，借：营业外支出——捐赠支出贷：固定资产清理

续表

2.1.5固定资产清查

转制前事业单位核算1.盘盈的固定资产借：固定资产贷：非流动资产基金—固定资产1.盘盈的固定资产借：固定资产贷：累计折旧营业外收入，以前年度损溢调整转制后企业核算2.盘亏或毁损、报废的固定资产（1）转入待处置状态借：待处置资产损溢（账面价值）累计折旧（已计提折旧款）贷：固定资产（账面余额）（2）获批予以处置，冲减待处置资产借：非流动资产基金—固定资产贷：待处置资产损溢（3）固定资产报废，收到变价收入借：银行存款等贷：待处置资产损溢—处置净收入（4）固定资产报废，发生相关税费借：待处置资产损溢—处置净收入贷：应缴税费-应缴增值税（5）计算处置净收入，上缴国库借：待处置资产损溢—处置净收入贷：应缴国库款2.盘亏的固定资产（1）报经批准前借：待处理财产损溢—待处理固定资产损溢累计折旧固定资产减值准备贷：固定资产（2）报经批准后，可收回的保险赔偿或过失人赔偿借：其他应收款贷：待处理财产损溢—待处理固定资产损溢（3）按应计入营业外支出的金额借：营业外支出——盘亏损失贷：待处理财产损溢—待处理固定资产损溢

2.2应收款项的会计核算差异

事业单位不计提坏账准备，遇到无法收回的坏账，直接列支核销。企业要计提坏账准备。具体处理如下：

转制前事业单位核算1.发生应收账款借：应收账款—XX贷：经营收入应缴税费—应缴增值税2.收回应收账款借：银行存款贷：应收账款3.坏账的会计处理（1）转入待处置资产时，借：待处置资产损溢贷：应收账款（2）报经批准予以核销时，借：其他支出贷：待处置资产损溢（3）已核销应收账款在以后期间收回的借：银行存款贷：其他收入转制后企业核算1.发生应收账款借：应收账款—XX贷：主营业务收入/其他业务收入应缴税费—应缴增值税2.收回应收账款借：银行存款贷：应收账款3.坏账的会计处理（1）计提坏账准备，借：坏账准备贷：应收账款（2）报经批准予以核销时，借：营业外支出贷：坏账准备（3）已核销应收账款在以后期间收回的借：银行存款贷：营业外收入

我国事业单位情况复杂，差异较大，在分类改革过程中发生的划转、移交等经济事项也纷繁不一，本文仅是对重点会计核算进行了举例分析，我们在具体会计实务工作中，还要结合实际，继续收集整理找出共性问题和基础问题，开展重点研究，提出建设性建议，进一步完善财务会计制度体系。同时，要继续密切关注国家改革政策变化和会计制度修订内容，准确把握改革要求，依法合规办理各项经济业务和会计核算，推动事业单位分类改革顺利进行。

主要参考文献

［1］国务院办公厅.关于印发分类推进事业单位改革配套文件的通知（国办发［2011］37号）［Z］.2011.

10.3969/j.issn.1673-0194.2016.13.002

F230

A

1673-0194（2016）13-0008-06

2015-04-18

齐军（1973-），女，河北人，高级会计师，注册税务师，主要研究方向：会计与财务管理。