我国注册会计师审计独立性现状及对策研究

【摘要】关于注册会计师审计独立性的问题一直是审计学界研究讨论的热点。独立性是注册会计师审计的灵魂，没有独立性，审计结果就不能获得社会公众的信任，注册会计师行业就会失去存在的价值。现阶段我国注册会计师审计独立性还存在一定程度的缺失，大多数审计失败案件都体现了这一问题。本文从注册会计师审计独立性缺失的原因进行分析，试图提出一定的解决对策，以期提高注册会计师审计的质量。

【关键词】注册会计师审计 独立性 审计质量

自1980年我国恢复注册会计师制度以来，我国的注册会计师审计已发展三十余年。这期间，伴随着我国经济的长足稳定发展，注册会计师审计日臻成熟，已经成为我国审计工作不可或缺的重要组成部分。但随之而来的却是越来越多的审计失败案件被逐步曝光。独立性，这一审计工作灵魂的缺失，导致了众多审计工作的失败。只有确保审计工作的独立性，提高财务信息的可信度，为财务报告使用者提供真实可靠的财务信息的目的才有可能达到。

一、我国注册会计师审计独立性的现状

独立性是注册会计师执行鉴证业务的灵魂，是指不依赖外部力量，且不受外界约束。《中国注册会计师职业道德基本准则》第四、五条指出：注册会计师应当恪守独立、客观、公正的原则；在执行审计或其他鉴证业务，应当保持形式上和实质上的独立。实质上的独立性体现的是一种内心状态，使得注册会计师在提出审计意见时不受损于职业判断的因素影响，诚信行事，遵循客观和公正原则，保持应有的职业怀疑态度。形式上的独立性是一种外在表现，使得一个理性且掌握充分信息的第三方，在权衡所有相关事实后，认为会计师事务所或鉴证小组成员没有损害公正性、客观性，职业谨慎性没有受到威胁。

现如今，社会公众对注册会计师的“期望值”越来越大，注册会计师的法律责任呈扩张趋势，特别是上市公司的审计报告，不仅要求对审计客户负责，对公司的股东债权人负责，还要对广大潜在的投资人负责。如果审计失败，就可能导致责任产生，承担巨额赔偿，甚至遭受毁灭性打击。注册会计师审计是受托经济责任审计，委托人、受托人、被审计单位应当三方独立。而在我国，审计委托人往往就是被审计单位。又加之注册会计师自身职业道德的缺失，使得注册会计师在执行鉴证业务时独立性受到威胁的情况时有发生。

二、影响注册会计师审计独立性的因素分析

（一）注册会计师自身的职业道德水平

注册会计师职业道德建设对于注册会计师道德行为的规范、职业水平的提高和职业良好形象的维持都有重要意义。为了行业的发展，注册会计师应当遵守其基本原则。在注册会计师行业中导致不遵守原则的因素有许多，主要有自身利益、自我评价、过度推介、密切关系和外在压力。不能否认，在我国注册会计师执业队伍中，的确存在着一小部分人为利益所诱惑，不能够遵守基本的职业道德规范，破坏审计行业原则。注册会计师忽略自身道德素养的建设和提高，进而在执业中影响其独立性，已经成为审计行业不可忽视的重要问题。

（二）同时提供鉴证业务和非鉴证业务

为了适应经济的迅猛发展，同时也为了满足被审计单位各方面发展的要求，会计师事务所目前涉及的工作不仅是单纯的审计工作，而是逐步延伸到其他相关领域中，如企业管理、投资咨询等，以期全方位、复合型发展。不仅是我国，全世界的会计师事务所为了实现利益最大化，都会承接被审计单位的投资咨询、会计账务处理、报税处理等一些非审计业务的工作，并且这些工作已经是成为其获取收益的主要途径。此时注册会计师和客户接触紧密，联系广泛，有时候会出现影响自我评价的现象，进而会对审计独立性产生极大影响。

（三）会计师事务所组织形式的缺陷

我国会计师事务所的组织形式主要有普通合伙制和有限责任制。在有限责任制下，股东是以其出资额承担有限责任；而普通合伙制下，合伙人以个人财产承担债务并承担连带责任。因为有限责任制对出资人的约束力相对较小，而且对会计师事务所而言承担的风险也相对较低，因此我国会计师事务所大多采用有限责任制。会计师事务所使用有限责任制的发展模式，必然会导致：因其在审计过程中出现差错而增加社会公众的利益损失，与其应当负有的责任不对等，降低了事务所成员的约束力，这也间接使得注册会计师在执业时更加无所顾忌。

（四）外部监管力度不够

外部监管模式的不合理会影响审计的独立性，对违规的会计事务所和注册会计师的处罚力度不够也直接影响到注册会计师在执行审计业务时的独立性。注册会计师的公信力除了自身的人格素养以外很大程度上会受所处环境的影响，我国注册会计师行业发展的时间较短，监督的机制正在逐步健全，追究责任的时效不强，处罚的力度也不大。

三、加强我国注册会计师审计独立性的对策

（一）提高注册会计师自身的职业道德水平

注册会计师应当认识到缺乏职业道德会对审计独立性产生严重影响，从而在执业时避免产生影响其独立性的职业道德问题，提高注册会计师审计时的独立性。注册会计师可以根据不利影响的严重程度来决定如何处理不利影响。注册会计师审计的独立性可以采取以下措施来增强：

1.法律、法规方面的约束。提高注册会计师自身职业道德需要依靠一定的法律约束。只有用法律来约束注册会计师，在执业时，注册会计师才能严以律己。在国家层面，法律法规要清晰；在行业协会层面，条令条例要细致；在事务所层面，制度要符合法律法规规定，执行要严格。

2.定期的继续教育和不定期的考核相结合。近年来，我国注册会计师行业的准入门槛逐渐提高，考试难度逐步加大，使得大多数人在考取证书时更多的只是从考试的角度单纯理解职业道德要素。但当执业时，职业道德问题却又被很多注册会计师忽视。因此，定期对注册会计师进行继续教育，并且缩短现行的继续教育间隔时间，以及不定期的对执业人员进行考核，才能提高注册会计师审计水平，保持其独立性。

（二）区分鉴证业务与非鉴证业务

事务必须正确区分鉴证业务和非鉴证业务，为被审计单位提供管理咨询、会计服务等工作的应分配专门人员。注册会计师与客户之间的关系越小，其独立、公正的原则就体现的越明显。会计师事务所将审计工作和管理咨询等其他工作相互独立，就避免了同时提供审计服务和非审计服务的问题，确保了审计独立性并且提高了审计工作信息质量。

（三）推动会计师事务所组织形式的转变

大力推动我国会计师事务所采用特殊普通合伙制的组织形式。目前，“四大”已经完成了本土化转制，即采用特殊普通合伙制的形式。大中型会计师事务所也在积极完成转制。特殊普通合伙制摒弃了普通合伙制和有限责任制的缺点，集中了各自的优势，执业合伙人对其因故意或重大过失所造成的债务承担无限责任或无限连带责任，其他合伙人则以其出资额承担有限责任。转制后可以使合伙人及事务所加强风险控制，责任、质量及品牌的意识，从而提高了审计工作独立性。

（四）加强外部监管

加大行业监管力度是十分重要的，它可以让行业规范并形成良好行业环境。如果没有对整个行业进行大力的监管，保证从业人员恪守法律法规和职业道德，再完善的行业制度体系也是不够的。因此，必须切实采取多种方式保证注册会计师的独立性。

在工作中自身监督机制或内部控制在整个监管中作用是有限的，经常性的外界监督检查也是提高独立性主要途径。在管理中，政府的干预是必要的，政府与社会公众的利益一致，可以保证重大问题能被及时发现并处理，以防影响到整个行业。但国家和社会监督毕竟是宏观层面，针对我国注册会计师行业多方面监管的现状，应该实行有效的行业自律机制，认清注册会计师协会、证监会、财政部、审计署在注册会计师行业监督中各自具有的职能，明确分工，建立一个分工合理、全面的监管体系。只有国家、社会和各级监管机构从宏观和微观两层面分别入手，才能够有效的提高审计工作的独立性。

独立性是审计的灵魂，没有独立性就没有所谓的公平及公正，审计质量也就无从谈起了。独立性是不可或缺的条件，也会随着时代和经济的发展而变化。要把审计质量提高，就必须认真地以发展地眼光看待注册会计师的独立性问题。只有通过社会各界各行业的努力，我国注册会计师审计的独立性才能更强，审计工作的结果才能得到社会更广泛的信任。

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作者简介：孙慕云（1990-），女，甘肃兰州人，助教，研究方向：注册会计师审计方向。