交易性金融资产与可供出售金融资产对损益影响分析

赵菁?党永龙?高秀芬

摘要：根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》中对金融资产概念的界定和描述，本文以同样的数据为例，以可供出售金融资产和交易性金融资产为切入点，通过对比计算的结果分析和探讨该类资产在存续期内对损益的影响。

关键词：交易性金融资产；可供出售金融资产；损益

一、初始入账价值的确认和计量

企业在取得交易性金融资产时，以其当时的该资产的市场公允价值确认其入账价值，在取得过程中如果发生与该交易性金融资产的交易费用则应该计入当期损益。在实务中我们发现，如果支付交易性金融资产的总价款中包含被投资单位已到付息期尚未领取的债券利息或已宣告尚未发放的股利，是要单独确认为应收项目，而不计入该交易性金融资产的入账价值中，如“应收利息”或者“应收股利”。

我们以相同的条件，分别来比较两种金融资产持有期间对损益的影响。例如：2015年5月8日，甲公司购入乙公司股票共100万股，占被投资单位5%的份额，支付价款508万元，其中包含交易费用0.8万元，被投资单位已宣告发放现金股利7.2万元。计划分为交易性金融资产。5月20日收到现金股利。6月30日该股票收盘价格每股5.2元。12月31日，收盘价格每股4.9元。2015年5月8日取得交易性金融资产时候，会计实务中的处理如下（以下数字以万元为单位）：

借：交易性金融资产——成本500

投资收益 0.8

应收股利 7.2

贷：银行存款 508

由此可见，交易费用的核算是影响初始计量时本期损益的重要因素，交易性金融资产的交易费用是计入投资收益的借方，投资收益是损益类科目发生额在借方说明：投资收益是减少的，损益结转计算本年利润时，使得利润额减少，导致所得税费用减少。

二、持有期间产生的收益的确认

会计实务处理中，可供出售權益工具与交易性金融资产权益工具持有期间收益的计算依据完全相同，会计处理相同，对当期利润的影响趋于一致确认方法一致：企业在持有交易性金融资产与可供出售金融资产期间，如果被投资的企业开始宣告发放现金股利，则投资企业应该按投资总额占被投资单位的比例（百分比）计算该收益的金额。沿用上题，2015年5月20日企业收到被投资单位发放现金股利时的会计处理如下（以下数字以万元为单位）：

借：银行存款 7.2

贷：应收股利 7.2

2016年4月20日乙公司宣布发放现金股利时，会计实务中处理方法相同，如下（以下数字以万元为单位）：

借：应收股利 10

贷：投资收益 10

2016年5月10日投资企业得到被投资单位按照投资协议发放的现金股利时，不论是把该投资看做是交易性金融资产还是可供出售金融资产，实务中会计的处理完全相同，如下（以下数字以万元为单位）：

借：银行存款 10

贷：应收股利 10

三、资产负债表日公允价值变动对损益影响

对于交易性金融资产而言，由于市场综合情况的改变，引起其公允价值变动而形成的损失或者利益，会计实务中把这些里的或者损失计入损益类科目的“公允价值变动损益”。从企业利润和税金的角度看，交易性金融资产的公允价值变动情况，是影响企业利润和税金最主要的因素；与之相比，可供出售金融资产的公允价值只会影响所有者权益，仅会增加当期的所有者权益，并不会影响利润和所得税（该资产减值除外）。沿用上题，2015年6月30日当交易性金融资产额公允价值上涨时的会计处理如下（以下数字以万元为单位）：

借：交易性金融资产

——公允价值变动20

贷：公允价值变动损益 20

四、交易性金融资产与可供出售金融资产处置时对损益的影响

当交易性金融资产退出企业时，取得成本与处置价格之间会形成处置损益，这个损益的计算公式：处置损益=实际收到的处置价款-金融资产账面余额。在处置的时候的处理步骤：第一步，应该先把交易性金融资产的成本和公允价值变动额先冲销，账面价值与处置价款的差额计入损益类科目，第二步，再将持有期间已经确认过的“公允价值变动净损益”转计入损益类科目。接上例，2016年5月17日，甲公司出售持有的全部股票，账务处理如下（以下数字以万元为单位）：

借：银行存款449.28

交易性金融资产

——公允价值变动10

投资收益40.72

贷：交易性金融資产——成本500

同时：借：投资收益10

贷：公允价值变动损益10

如果用可供出售金融资产替换上述交易性金融资产，那么此时，转入损益类科目的应该来自两个部分：第一部分，该金融资产账面余额与取得的处置价款之间的差额，第二部分，原在持有期间已经直接计入所有者权益的“公允价值变动损益”的。

本文通过比较交易性金融资产和可供出售金融资产持有期间会计处理进行分析，通过世界的数据处理，对影响损益的的各种因素进行筛选和评价，发现交易性金融资产或者可供出售金融资产，对当期的损益影响因素不同，但是数据计算结果是一样的。

参考文献：

[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则2006[M].经济科学出版社，2006.

[2]财政部会计司编写组.企业会计准则讲解[M].人民出版社，2006.

[3]中国注册会计师协会.会计[M].中国财政经济出版社，2010.

（作者单位：云南能源职业技术学院）