制造业成本管理问题研究

孙洁

【摘 要】国内对于成本管控的理论研究逐渐趋于完善，但基于价值链和目标成本法分析企业成本管控上的问题的文献却依旧较少，尤其是涉及到制造行业的案例分析。本文从成本核算方法的角度出发，用价值链、目标成本法对制造企业加工制造的整个过程进行研究分析，提出具体建议。希望能够在一定程度上完善成本管控的理论体系，补充国内这方面理论的空白。同时也是关于制造企业成本管控方法的新思路。而且也希望能够为制造企业在加强成本管控工作时提供参考，减少不必要的浪费，促进企业可持续发展。

【关键词】制造业；成本管理

现如今社会在不断地发展，我国的经济水平也正在不断提高，市场经济迅速发展。但是在企业的成本管理问题上，我国众多企业仍存在不小的问题。在这篇论文中，首先会说明关于成本的一些基础知识，例如成本的定义，成本管理的相关方法等。其次提到了发达国家的研究现状，对于成本问题的研究有着很长的渊源，西方国家几百年前就开始了对成本管理问题的研究，并且很早就认识到成本竞争的优势就是企业竞争优势（技术、质量等）的核心。然后开始阐述我国企业的成本管理问题方法和解决措施，现在我们国家成本管理的问题有很多，比如缺乏市场地导向，企业的管理者在成本管理这方面的意识不强、企业成本管理的方式落后，不能做到与时俱进，还有企业的员工责任心不强，缺乏成本管理意识等等。虽然存在上述问题，但解决问题的方法也有很多，比如我们要打破传统观念，接受新思想新方法、借鉴成功经验、增强员工对于成本管理的意识等，最后以雅戈尔为例说明了成本管理的重要性，如果对市场的调研出现偏差，或者没有紧随市场的脚步调整自己的生产策略，就会影响企业的盈利。

成本管理是一种要求十分全面科学的管理，他是企业管理的一个重要的组成成分。成本管理需要充分地动员和带领全体的企业人员，管理企业生产经营过程中的每个环节，在保障产品的质量下，要争取用最小的代价取得最高的生产成果。成本管理有很多积极意义，比如说在节约开支的前提下，增加产量，加强企业的经济核算，改善企业的管理风貌等。

一、理论基础

成本管理中有几大核心理论，除了我们熟悉的战略成本管理理论，作业成本管理理论外还有质量成本理论、成本控制理论等。下面就来介绍一下这些理论。

（一）战略成本管理理论

如果企业要适应瞬息万变的外部市场环境，取得竞争优势，就要想办法做出合理的战略来，单纯局限于降低成本的传统成本管理方法有一定的缺陷，节约在成本管理中是一种十分重要的手段，但在企业在采用不同的竞争战略的情况下，在差异化（如售后服务）为重点时，在适当提高成本的同时也能取得竞争优势。

举个例子，一家房地产公司的房子都是现装修好的，如果公司都用上好的装修材料的话，势必会加大自己的采购成本，但如果这样做的话，顾客的的满意指数就会增加，势必会增加房子的销量。相反，如果公司为了节约成本，只提供质量一般的装修材料的话，顾客的满意指数就会下降，房子的销量也会受到影响。因此企业不仅要降低成本，还要分析成本和收益的关系，在保障产品质量的前提下，减少支出，获得尽可能大的利益。

在20世纪80年代，一位叫做西蒙的英国学者提出了这项理论，当时的研究主要偏向于理论。之后，美国哈弗商学院迈克尔？波特教授编写了《竞争优势》和《竞略》，这两本著作中提出利用企业价值链等方式获得企业在当今社会的竞争优势，从这以后，价值链的重要思想就被人们广泛熟知，对企业战略分析起到了重要的作用。后来，一位美国的管理会计著名学者杰克吸取了西蒙和麦克尔？波特的观点，编写出了《战略成本管理》，这本书更加丰富了战略成本管理理论。1998年的时候，又一位美国学者罗宾？库泊发表了一系列文章，他表明了作业成本法的重要性，使得战略成本管理理论更加地充实和完整[2]。

（二）作业成本管理理论

作业成本管理通常是企业采用的一种普遍方法，这种方法是以增加企业的盈利为最终目的，在“作业”这个单位的基础上集中起来的管理方法。首先，企业有必要确认计量企业的作业和作业成本，计算好之后统计相关指标，整理之后对企业的生产状况进行全面监测管理，这样可以发现不适合的生产环节，并且纠正之后能够提高企业的生产效率。

数理统计的运用是作业成本管理理论的重要特征，运用了这些统计排列方法和分析之后，企业能够很容易抓住生产过程中的主要状况（包括好的和不好的），这样可以方便地分别管理一些生产步驟。

日本和欧美从九十年代开始全面推广以美国哈佛商学院教授、会计学权威罗伯卡普兰和罗宾·库伯为代表所建立的面向流程管“作业成本法管理”。它尽可能消除企业生产过程中的一些不良作业，优化作业链和价值链，为客户提供优质的产品，使得资源和成本的消耗尽可能减少，最终目的还是提高企业在现代社会的竞争力，增加企业价值[2]。

与传统方法不同的是，作业成本分析法主要着眼于“作业”，即把劳动所得看作一系列作业的成果。企业在生产过程中需要通过收入和成本的差价来获得企业利润。作业成本分析法就是企业来更好的获得收益的一种方式，能够大大降低企业的成本，提高企业在市场上的竞争力[3]。

二、摘要概念理论分析

（一）全面成本管理

Ostrenga最早提出了全面成本管理的思想。企业在开展成本管理工作之前，首先要分析现有的经营模式中存在的成本管理问题，从各个方面去改进这些问题，直到全面的成本管理得到进一步完善。所谓的全面管理，即全员、全面、全过程。相较于传统成本管理，全面成本管理更加关注的是企业独有的技能与知识、管理机制和员工价值认知这些企业核心能力，最终提高企业的竞争能力。

（二）成本规划

成本规划最早是由丰田汽车公司应用的一种全新成本管理方式。在新产品的设计研发环节就需要估计产品的最终成本。这种控制产品成本的方式传播开来，逐渐形成了企业的成本规划理论。在产品设计环节，规划出使顾客满意的高质量产品，根据消费者的预期售价，减去预期利润，从而决定产品的目标成本。再进一步运用价值链等分析手段，研究在当前的市场环境下，产品生产如何满足目标要求。成本规划已经逐渐应用到了实际管理中。

目标成本法也是企业成本管理方法的一种，主要通过市场导向帮助企业指定生产计划和获取利润的计划，从而达到降低成本的目的。目标成本法非常依赖市场既定的价格，在产品还未完成成型的时候，已经能够确定产品的成本，并不需要企业逐步调整生产成本而降低成本。

三、案例分析

H公司成立于1992年10月，主营服装生产销售，也承接海外来料加工。经过20多年的发展，拥有了专业的设计团队和生产高品质服装的能力。

（一）公司组织结构

H公司的组织管理方式是简单的直线型，由总经理为核心对公司进行宏观管理，具体的组织结构如下图所示。其中，生产部下设三个车间，一号车间半成品的生产，二号车间对半成品进行深加工，另外一个车间是则原料处理车间。设备部的主要作用就是辅助生产，为车间、管理部门提供电力、热水，维持企业的正常运转。

H公司的成本管控工作，由公司財务部全权负责。公司的成本核算制度以权责发生制为会计基础，每月计算半成品和完工产品成本。公司的原材料和辅助材料都是由采购部向供应商下的订单。和绝大部分制造企业一样，H公司在材料采购阶段的支出是采用手工方式进行核算的，这样的核算方法难度不大但相对繁琐。同时这种核算方法也存在较大漏洞，可能增加部分无意义的采购成本，与实际的支出情况不相符。关于制造费用的主要来源就是机械设备的折旧和物料消耗。H公司目前采用的折旧方法是平均年限折旧法，部分机械设备从公司开始成立到现在已经使用二十几年，目前运作效率已经和最新设备拉开了差距。但是由于更新成本过高，还是延续使用旧设备。这导致每年支出的检测费用数额很大。在H公司的成本构成中，燃料动力费主要是燃料费和水电费，按照实际成本核算，以产品的产量为标准进行分配。直接材料、直接人工能够直接计入产品成本，分配标准较为单一，没有考虑到产品和技术的不同对费用支出的影响。生产过程中产生的废料、回收能源可以用来冲减期间费用。

（二）案例分析

1、从表中我们可以清楚地看到，成本中近70%的比重来自于材料费用。材料的价格变动会对公司开展成本管控工作造成较大的压力，进而影响公司的盈利能力。其次就是职工薪酬和折旧费用，从2014年到2016年，这两样成本数额在不断上升。另外H公司尚未建立起完善的成本监控体系，在成本监控上有着漏洞。

2、忽略了目标成本的适时调整

企业所处的环境是不断变化的，企业战略、国家的宏观经济政策、消费者的偏好、竞争对手的对策等都有可能发生变化，一味按照先前制定的目标成本执行，企业的成本控制很有可能脱离实际。H公司在执行目标成本时，并没有对外部环境和内部环境的变化做出调整。

3、未重视物流成本及储存成本

成本管控的一大重点就是材料费用。公司的绝大部分原材料、辅助材料和备用件都需要向外采购，对供应商的依赖度较高。尤其是采购额最大的原材料。从2014年到2016年，原材料的成本在不断上升。原因就是采购部门在采购原材料时，将材料单价作为主要因素考虑，而忽略了材料质量距离原因产生的运输费、后续的储存成本差额。产品的单价的确是降下去了，但与此同时物流成本却上来了，使得产品成本总体呈现上涨的趋势。

采购绩效管理就是指公司对采购部门的成本控制效果的评价考核。H公司过去的采购部门绩效体现在采购工作进度和采购的原材料质量。然而，这种采购绩效方式忽视了材料采购成本的计算，不利于调动采购部门降低成本、参与企业成本控制的积极性。为了消除这种弊端，H公司绩效管理的重点放在了对原材料采购成本的考评上。对原材料采购成本的绩效考评基于财务部门制定的最高采购限额价格，也就是说采购人员与供应商达成的协议价格与规定的最高采购限额价格比值越低，其绩效水平也就越高。通过这种绩效方式改革，H公司加强了采购人员的成本降低意识，提高了采购人员的议价水平和谈判能力。

在成本管理的角度去看，H公司这几年经营状况的问题出自市场理念理解的偏差。H公司的战略是扩大市场份额，占据一定的市场份额，相应的主营收入和成本规模也相应的增加，营业利润率在营业收入上升的情况下反而逐年下降，显然企业的成本管理有一定的问题。另外H公司的存货量占比非常大，并且市场的销售比并不算很好，这可能和市场调研有关，现在服装款式日新月异，如果赶不上潮流，就会导致销售出现问题，必然要被社会淘汰。

四、结论与建议

总的来说，H公司近几年成本上升，除市场原因以外，其中很大一方面原因是成本管理的问题上，如果H公司能更好的调研好市场，坚持市场导向，避免库存积压，为消费者提供更好高质量的产品的话，就会很大程度缓解成本问题，并获得不错的收益。

归根结底，现代企业的成本管理就是对企业成本进行全方位的管理。它的最根本目的就是在最小的成本代价下获得最好的收益来维持企业的生存和发展。在经济高速发展过程中，企业如雨后春笋般冒出，竞争也越发激烈，因此更加能够体现现代企业的成本管理对我国企业发展的作用，所以H公司要重视成本管理对企业发展的重要性，还要不断地组织学习，让员工也了解成本管理，企业的发展关系到企业的每一个员工。企业的每一个员工，都应该有节约成本的意识，时刻怀有降低成本的思想，平时生产中注重效率，尽量减少因失误造成的浪费，并且在一些无关紧要的费用上尽量节约一点。不积跬步无以至千里，对于每一个员工来说，他们做的仅仅是一件小事，但整个公司的员工们加起来，将会为公司节省下一笔不小的财富。H公司结合企业自身情况反复摸索适合的方法。提高生产效率，降低成本是每个企业在生产经营过程中要注意的地方，H公司应该根据市场环境，不断考量自己企业的成本管理模式，在发展中不断调整，才能与时俱进，不被市场淘汰。只要建立了科学的成本管理模式，就能使现代企业不断地发展壮大。

（杭州澳新服饰有限公司，浙江 杭州310051）

参考文献：

[1]李大鹏.基于财务视角的制造业成本管控探究[J].当代会计，2014，7.

[2]倪帆.略论制造型企业资金与成本管理的结合[J].时代金融，2016，6.

[3]李宏霞.试论设备制造企业成本控制与管理[J].经济研究导刊，2013，34.

[4]胡旭峰.制造企业采购成本分析与控制探讨——基于作业成本法的视角[J].会计研究，2017.