新准则下完工百分比法收入确认对建筑施工企业影响

龙丽娟

摘 要：完工百分比法作为建筑施工企业执行的会计准则，自2006年以来作为确认建筑行业收入与成本的会计主要核算方法一直被普遍采用。2017年7月5日发布的《企业会计准则第14号-收入》对收入的确认计量和信息披露做了更明确的规定。本文针对完工百分比法在建筑施工企业的应用情况，分析了存在的问题与不足，并结合新会计准则，提出了改进和完善完工百分比法的几点对策，为建筑行业会计核算工作提供参考。

关键词：新准则；建筑施工企业；影响

一、建筑施工企业完工百分比法概述

（1）完工百分比法运用背景

1998年财政部发布了《企业会计准则-建造合同》，2006年财政部发布的《企业会计准则15号-建造合同》，对原有的建造合同准则进行了修订和完善，新的建造合同与原准则没有实质性的差异，规定：“企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。“完工百分比的确定方法有工作量进度、技术测量以及成本比例三种方法。

2017年发布的《企业会计准则第14号-收入》强调了履约进度不能合理确定时，采用产出法或投入法确定，对建造合同的完工百分比法提出了更高的要求。

（2）完工百分比法计算方法

《建造合同》准则规定：“在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠估计的，应根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。完工百分比法，是根据合同完工进度确认收入与费用的方法”。在会计实务中，往往按累计实际发生的成本占预计总成本的比例确定完工百分比。

二、建筑施工企业完工百分比法在实务中存在的问题

（1）施工企业工程核算制度不完善

建筑工程项目往往历时长，过程复杂，涉及的经济往来单位多，再加上工程项目范围广，没有完善的工程核算制度，无法准确计算项目的实际成本和预计总成本。合同总成本难以准确预计，总成本受市场原材料和劳动力价格的影响较大，使项目毛利率波动较大。预计总成本的调整随意性较大且有的不能提供合理的相关资料。

（2）人为操纵利润可能性较大

建筑项目的毛利率和收入确认是人为操纵利润点，有时为了完成年度经营指标、资质认定指标、享受税收优惠政策、便于筹资等目的，可能多计收入和提高项目毛利率。还有时为了留有余地而少计收入，人为操纵损益。

（3）影响企业增值税和企业所得税的缴纳

1.企业增值税。结合建筑施工企业，根据2017年修订的《增值税暂行条例》要求以下三种情况都应缴纳增值税：1.劳务或服务已经提供或正在提供，收到款项2..劳务或服务已经提供或正在提供，未收到款项，合同约定收款日；3.款项未收到，合同也未约定收款日期，劳务或服务完成。而在实际操作中，由于我国建筑施工市场环境不规范，合约意识不强，使预计合同总收入确认困难。有的已完工未结算工程外于审计阶段，时间长，项目实际进度大于报送进度，使纳税时点推后。有的由于业主有税收筹划需求，要求施工企业提前开发票，使纳税的时点提前。这些都容易造成税收争议和风险。

2.企业所得税。增值税的确认是与收入相匹配的，企业的收入、成本和费用确定后，直接影响到当年企业所得税多缴或少缴。

（4）内部审计制度不完善

有的建筑施工企业未成立专门的审计部，不重视监督约束，工程项目发生的成本是多少就是多少，项目结束后，才发现项目毛利率大大低于之前的预算，甚至亏本。有的建筑施工企业有审计部，但是意识薄弱，形同虚设，再加上没有完善的管理制度，使内审工作的监督职能难以发挥。

三、新收入准则下建筑施工企业完工百分比法问题的几点建议

（1）规范完善施工企业工程核算制度

建筑施工企业的工程核算制度包括施工核算和会计核算，需要企业高管重视工程核算，明确工程部、经营部、采购部和财务部等职能部门的核算对象和范围，重视成本管理，加大管理制度的执行力度，健全管理机制，将各业务完成节点落实到考核中。

（2）正确确认成本和收入

1.累计已发生成本。在建造合同准则下，计量合同进度一般采用已发生成本百分比法或已完成工作量百分比法，新准则收入规定履行履约义务的方式计量履约进度，就投入法来讲，投入法是通过企业迄今为止为履行义务所做出的投入（消耗的资源、耗用的工时、已发生的成本和已花费的时间等）占履行履约义务预计总投入的比值计量履约进度。在计算累计已发生成本时，两者是有差别的，在新准则收入下，如因劳务公司施工人员业务不熟练而造成的人工成本和材料成本的增加，而此类成本的增加对履行履约义务没有贡献，在使用投入法时应从成本里扣除。若采购的玻璃或铝材等材料有部分未使用，也应从成本里扣除。除已发生成本外，还应考虑消耗的资源和耗用的工时等，如实际操作中，工程项目的特殊性和独特性，使前期工作难度和资源投入增加，虽然与经济成本无直接联系，在计算投入时应进行权重计算。

2.预计总成本。建筑施工企业预计总成本包括直接费用和间接费用，合同签订后以经营部确定的项目预计成本为基础，进一步优化施工设计、施工组织等，并结合现场施工条件来确定。施工过程中，应根据项目由于主观或客观因素按季调整预计总成本，已完工程量部分发生的实际成本由财务部根据财务明细账“工程施工—成本”分析填列，并要分析考虑预付账款借方数、应付账款借方数对工程实际成本的影响，准确填列已完工实际成本。剩余工程量部分将要发生的成本由经营部门负责测算，测算时应以投标时的工程量和报价为基础，结合原材料或人成本价格上涨、施工方案变更、工程量变化等因素进行调整。

3.预计总收入。建造合同准则下，预计总收入包括合同规定的初始收入和因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。新准则收入下，预计总收入要在确定交易价格时，企业应当考虑可变对价、合同中存在的重大融资成分、非现金对价、应付客户对价等因素的影响。

在计算预计总收入时，两者是存在差异的。在新准则收入下，对可变对价估计值以“非常可能”为限，建造合同下以“可能”为限。如预付款超过一年且金额较大，有重大融资性质，应考虑时间价值。

（3）定期做好税金确认和税负分析

1.税金确认。为提高会计核算和税务纳税的配比性，在计提增值税工作时以会计实务中的收入为基础，缴纳增值税时按照双方确认的项目结算单以及实际收到的工程款作为增值税纳税依据，确保税金的准确，不提前也不推迟纳税。此外，结合建筑施工企业往往需要较长的审计阶段，合理进行成本和收入的確认，避免虚增税金的风险。

2.税负分析。及时准确记录以往每月的税负情况以及变化趋势，财务负责人进行分析，给企业高管对税务筹划和经营方向作出判断和规划。

（4）建立完善的内部审计体系

建筑施工企业要建立完善的内部审计体系，强化事前预测、事中控制和事后监督机制，全面掌握施工项目成本核算情况，实现全方位监督和管理。如根据企业自身特点，设置项目利润率变化上限或利润变化上限，达到警戒点，需核查变化原因并追责。根据项目特点为，设置各项成本支出在总成本中所占比重，控制成本结构。

四、结束语

完工百分比法在建筑施工企业运用广泛且无法替代，新准则收入给建筑施工企业的工程核算和经营管理提出了更高的要求，加快和加强企业内部管理是企业生存和发展的必经之路。为了更好运用完工百分比法，必须规范工程核算制度和会计核算，准确确认收入和成本，严谨纳税，完善内部控制制度，设立内部部门有效监督，才能使建筑施工企业健康发展。在国际经济接轨的今天，在新准则收入下运用好完工百分比法对提高我国建筑施工企业的履约能力和国际竞争力是有重大意义的。

参考文献

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[3]武俊丽.浅议完工百分比法在建筑施工企业的应用[J].西部财会，2018（07）：65-67