注销方式不同 税务处理各异

廖洪

税务登记注销目前是个热门话题。国家工商行政管理总局《关于全面推进企业简易注销登记改革的指导意见》（工商企注字［2016］253号）规定，自2017年3月1日起，将在全国范围内全面实行企业简易注销登记改革。国家税务总局《关于进一步优化办理企业税务注销程序的通知》（税总发［2018］149号，以下简称税总发［2018］149号）明确了税务直接注销及限时办结等事项。简易注销登记制度，简化了税务登记注销程序和手续，但并不是放任不管，也不意味着一销了之，而是对注销登记工作提出了更高的要求，纳税人要引起重视，避免产生涉税风险。

一、税务注销的情形

税务注销一般分为两种情形：解散式注销和变更式注销。解散式税务注销是发生解散、破产、撤销以及其他情形，依法终止纳税义务；变更式税务注销是因住所、经营地点变动，涉及改变税务登记机关。这里又涉及两种注销方式：

简易注销。国家税务总局《关于落实“三证合一”登记制度改革的通知》（税总函［2015］482号）规定，已实行“三证合一，一证一码”登记模式的企业在办理清税申报时，风险等级低的纳税人在办理注销清税时，可当场办结，当场开具《清税证明》，无须税务机关进行实地评估、核查等。

税总发［2018］149号明确，对向市场监管部门申请简易注销的纳税人，未办理过涉税事宜的，办理过涉税事宜但未领用发票、无欠税（滞纳金）及罚款的，可免予到税务机关办理清税证明，直接向市场监管部门申请办理注销登记；申请一般注销的纳税人，符合相关条件的，采取容缺办理、限时办结方式。

一般注销。除简易注销外，纳税人需要注销税务登记的，可携带相关资料向当地税务机关提出申请，填写《清税申报表》，在当地缴纳企业所得税的纳税人还需要填制《企业清算所得税申报表》及附表，向税务机关结清应纳税款、滞纳金、罚款，缴销发票、税务登记证件和其他税务证件以及金税（税控）设备等。

二、税务注销时的税款清算

增值税。企业注销时会有存货或资产，一般都会对资产进行处理后再注销，如以资产抵债、抵付工资等，除因适用特殊税务处理办法无需进行清算的情形外，应按照公允价值确认相关资产的销售收入或视同销售收入，并缴纳有关增值税。涉及处置固定资产的，如果是不动产，应按规定缴纳不动产增值税；处置机器设备的，按销售自己使用过的固定资产有关税收规定执行。

企业所得税。按《公司法》、《企业破产法》等规定需要进行清算的企业以及企业重组中需要按清算处理的企业，按照财政部、国家税务总局《关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税［2009］60号）有关规定进行所得税清算处理。清算所得=企业的全部资产可变现价值或交易价格-资产的计税基础-清算费用-相关税费＋债务清偿损益-弥补以前年度亏损。

对税务机关认定存在涉税疑点的企业，申报清税可委托具备资格的税务师事务所对其生产经营期间的纳税情况进行审查鉴证，并出具《企业注销清税鉴证报告》，企业办理注销清税申请时，附送税务中介机构涉税鉴证报告。并以此作为企业结清应纳税款、多退（免）税款、滞纳金和罚款的依据，用以取得税务机关向纳税人出具《清税证明》。

在办理企业注销税务登记时，对于能够提供具备资格的税务师事务所出具的《企业注销税务登记税款清算鉴证报告》的，且报告内容显示纳税人近3年（税务登记时间未满3年的，从登记之日起计算）无少缴税款，或虽有少缴税款但纳税人已依法足额补缴税款的，主管税务机关不再进行税款清算检查（或评估），由受理部门审核后直接核准注销登记（正在查处的涉税违法违章案件的纳税人除外）。

三、税务注销的流程

纳税人有下列情形的，需要到主管税务机关办理注销手续：

1.纳税人发生解散、破产、撤销以及其他情形，依法终止纳税义务的，应当在向工商行政管理机关或者其他机关办理注销登记前，持有关证件向原税务登记机关申报办理注销税务登记。

2.按照规定不需要在工商行政管理机关或者其他机关办理注销登记的，应当自有关机关批准或者宣告终止之日起15日内，持有关证件向原税务登记机关申报办理注销税务登记。

3.纳税人因住所、经营地点变动，涉及改变税务登记机关的，应当在向工商行政管理机关或者其他机关申请办理变更、注销登记前，或者住所、经营地点变动前，持有关证件和资料，向原税务登记机关申报办理注销税务登记。

4.纳税人被工商行政管理机关吊销营业执照或者被其他机关予以撤销登记的，应当自营业执照被吊销或者被撤销登记之日起15日内，向原税务登记机关申报办理注销税务登记。

5.境外企业在中国境内承包建筑、安装、装配、勘探工程和提供劳务的，应当在项目完工、离开中国前15日内，持有关证件和资料，向原税务登记机关申报办理注销税务登记。

纳税人办理注销税务登记时，需要携带有关资料：营业执照副本的复印件，公章，上级主管部门批复注销文件或者董事会决议原件及复印件；发票领购簿以及领取的发票；当期（月）申报表资料及完税凭证。具有增值税一般纳税人资格的，要交回金税盘或税控盘等税控专用设备；涉及出口退税业务的企业，在注销税务登记前应先对其出口退税资格进行注销。

四、税务注销中的注意事项

1.增值税进项税额抵扣。对解散式税务注销，纳税人倒闭、破产、解散、停业后销售的货物，应按现行税法的规定征税。对纳税人期初存货中尚未抵扣的已征税款，以及征税后出现的进项税额大于销项税额后不足抵扣部分，税务机关不再退税。对变更式税务注销，在迁达地重新办理税务登记后，其增值税一般纳税人资格予以保留，办理注销税务登记前尚未抵扣的进项税额允许继续抵扣。

2.企业所得税亏损弥补。对解散式税务注销，注销后就不存在以后年度所得税汇算清缴事项，自然不存在亏损弥补问题。对变更式税务注销，能否进行亏损弥补，关键看主管税务机关、税务登记号（申报系统）是否改变，如果改变，就不能弥补以前年度的亏损。

3.《清税证明》是办理注销的必备资料。除简易注销外，申请一般注销税务登记时，向主管税务机关提出清税申请。税务机关按照程序和要求对纳税人进行清税，经税务机关检查清税后，纳税人结清应纳税款、多退（免）税款以及滞纳金、罚款等，缴销发票领购簿、未开具的空白发票及税控设备，确保票款两清。

4.法律责任。税务机关在对企业注销核查、检查过程中发现上述涉嫌偷、逃、骗、抗税或虚开发票的，或者需要进行纳税调整等情形的，办理时限自然中止。有上述税务违法行为的，要先按规定进行税务处理，再视情予以办理注销清税证明。清税后，经举报等线索发现少报、少缴税款的，税务机关将相关信息传至登记机关，纳入“黑名单”管理。