经济责任审计案例分析与启示

黎占露

一、案例背景

A公司是一家小型地产开发企业,成立于20世纪90年代，是大型国企F集团的全资子公司。公司初始注册资本1000万元，两次增资后注册资本为6000万元。由于职务调整，F集团董事长接受了经济责任审计，A公司亦在审计范围内。F集团董事长甲同时兼任A公司的董事长。

二、审计分析过程

（一）审视现在，分析表层问题

通过内控评价、财务分析和资料查阅，审计人员发现A公司存在以下三个问题：

1.管理费用过高，导致公司长期亏损

审计人员提取了A公司的财务数据并对其经营成果进行分析，发现A公司2001-2010每年均出现亏损，亏损总额近1000万元，年均亏损100万元。进一步分析发现，公司年均管理费用在100万元以上，筹备阶段年收入额仅为60万元，管理费用却高达140万元。审计组认为，管理费用过高是公司大额亏损的主要原因。

2.风险控制不力，导致大额应收款无法收回

根据重要性原则，审计人员选取了A公司账面账龄长、金额大的往来款进行重点分析，主要分析款项性质、收款方性质及资金流向规律，并抽查了合同及相关原始资料。审计发现，A公司在项目开发阶段与民企B公司签订了协议，约定B公司挂靠A公司开发项目并负责项目销售与收款，A公司则负责开具发票和缴税。项目销售阶段，由于B公司因故吊销，导致A公司账面约500万元应收款无法收回成为事实坏账。审计人员检查审批资料还发现，该业务由董事长甲经办并亲自签订了协议。审计组认为，董事长甲应对该项国有资产损失承担直接责任。

至此，审计组重新梳理了整体交易流程，具体是：首先由股东乙控制的企业X公司、Y公司与F集团下属企业通过虚构交易占用F集团资金，然后乙以个人名义出资投入A公司参与增资。增资手续完成后，F集团以其他应收款方式从A公司收回出资款。股东乙成为A公司股东，在A公司开发的项目实现销售后以分配的利润逐步消化占用F集团关联企业的资金。整体看，自然人股东乙在增资过程中存在侵占国有资产问题。

3.私设小金库，导致国有资产流失

内部控制风险评估结果显示，A公司虽然制度体系完整，但部分业务实际运作与制度规定不符，岗位间牵制力较弱。作为替代控制，公司十分重视审批控制，通过由董事长牢牢掌控关键业务控制权的方式实施风险控制，存在“一支笔审批”现象。公司还存在“各人自扫门前雪，莫管他人瓦上霜”的企业文化，员工对同事工作知之甚少。分析内控设计逻辑发现，公司重视往来款风险控制，由董事长直接领导的审计部负责对风险款项进行跟踪与催收。

审计人员发现，A公司账面存在一笔账龄2-3年的第三方“其他应收款”审计期末余额80万元，近2年余额只增不减无回款，期后测试显示该款余额现已增至120万元。公司业务部门和管理层未对该笔风险款项研究催收对策，反而审批同意继续支付，导致余额持续增加。对此，公司审计部未提出异议，未跟踪催收，更未提出问责建议。审计人员分析认为，A公司对该款项的管理方法与上述内控设计逻辑不符。在提出疑问后，A公司始终未能自圆其说。审计人员进行了重点审计，进一步调查发现，该款实质上用于消化审计对象发生的较难合规入账的消费支出，属于“小金库”性质。由于F集团本部受到监管较多不便处理，因此选择了这家规模小、层级低的A公司挂账消化。

综合上述发现，审计组认为A公司内部控制环境存在较高风险，可能存在其他问题，决定进一步深入审计。

（二）深挖历史，发现深层问题

审计人员对A公司历史沿革各阶段的工商注册登记和财务资料进行了仔细查阅，注意到两次增资过程中引入了新股东，注册资本由原来的1000万元，90年代末第一次增资至3000万元，2003年第二次增资至6000万元。初始设立阶段共有4家企业股东，均是F集团下属关联企业；第一次增资后，变换后股东仍是F集团下属关联企业；第二次增资引入了自然人股东乙持股45%，国有股权比例降至55%。

审计人员财务分析发现，A公司在自设立至第二次增资前账面无大额往来款；第二次增资引入自然人股东乙后，股东F集团即以其他应收款方式占用A公司资金2000万元，占其他应收款总额99%。之后各年至2008年，其他应收款挂账单位虽有变化，但总额基本不变，变更后的挂账单位仍为F集团下属企业。2008年，其他应收款总额大幅下降，至2010年账面已无大额其他应收款。审计组在核查原始资料后确认F集团2003-2008年期间存在利用下属关联企业占用A公司大额资金的情况。审计人员还注意到2008年是A公司开发项目开盘销售的重要一年，当年A公司收入利润大幅提升并进行了利润分配。

三、审计发现问题

审计组对A公司挂账往来款的F集团关联企业进行延伸审计，发现外部企业X公司或Y公司均以往来款形式占用了上述关联企业大额资金，金额合计约2000-2300万元。审计人员分析企业性质发现，以上公司分属不同行业，相互间业务也无交集。审计人员检查资料后，确认了以上两家外部公司虚构交易占用F集团下属关联企业大额资金，进一步查询工商信息还发现，以上两家企业均由自然人股东乙控制。

至此，审计组重新梳理了整体交易流程，具体是：首先由股东乙控制的企业X公司、Y公司与F集团下属企业通过虚构交易占用F集团资金，然后乙以个人名义出资投入A公司参与增资。增资手续完成后，F集团以其他应收款方式从A公司收回出资款。股东乙成为A公司股东，在A公司开发的项目实现销售后以分配的利润逐步消化占用F集团关联企业的资金。整体看，自然人股东乙在增资过程中存在侵占国有资产问题。

根据增资相关工商登记信息，审计人员还取得了自然人股东乙的身份信息及住址。经走访调查，审计人员了解到股东乙是一名资产状况一般的当地普通居民，考虑到其2003年已持有大额股权投资，审计组认为股东乙存在股权代持嫌疑。

四、审计结果

针对上述审计发现问题，审计组人员评价F集团董事长甲在兼任A公司董事长期间， A公司在业务管理、费用控制、小金库方面存在管理问题，导致大额国有资产流失，审计对象应承担主管责任，直接经办事项应承担直接责任。外部自然人股东乙在A公司增资过程中还存在侵占国有资产问题。审计组将上述问题移交纪委，最终查实确认股东乙是甲的股权代持人,甲应对A公司增资过程中存在的国有资产侵占问题承担直接责任。

五、审计启示

分析本案例可发现，内部审计部门可以通过开展经济责任审计或其他专项审计，在帮助企业实现国有资本增值保值方面发挥更大的作用。但是，现实中仍然存在审计人员配备不足的困难，企业管理者应充分认识审计工作对于加强企业风险控制的有效性和必要性，通过健全基层内审机构，加强审计人员配备与后续培训等多种方式提高审计质量。

对于内部审计人员，由于在经济责任审计中较难借鉴和吸收过去的经验,审计人员更需在实践中积极探索并保持足够的审计敏感性。如果在发现问题之初没有足够的敏感性，或发现问题表象后没有及时深入思考并调整审计程序、扩大审计范围将问题查实到底，则审计风险控制也许会成为空谈。同时，审计人员应积极进行理论与实践解决方式的双重探索，帮助企业实现国有资产保值增值。