基于新的政府会计制度的事业单位坏账准备核算研讨

司 倩

(黑龙江测绘地理信息局 后勤管理中心，哈尔滨 150086)

1 新的政府会计制度引入坏账准备的必要性与旧制度下坏账核算的弊端

近年来，随着市场经济的迅猛发展，我国事业单位也逐渐融入到市场竞争之中，一改原本单纯依附财政拨款来获得收入的经营管理模式。面对经营活动的日益增加，事业单位所面临的应收款项规模也就日益庞大，坏账比例更是出现了大幅度提升，甚至很多事业单位在进行审计的过程中发现还有挂了十几年都没有清算干净的应收款项。而造成这一问题的关键则是因为以往采取收付实现制进行会计核算时，事业单位从未对坏账、呆账计提过坏账准备，在新经济时代的发展背景下，事业单位若继续采取原制度坏账核算方式，其弊端势必会日益凸显。

原制度下坏账核算的弊端主要体现在以下几方面：一是原制度下的坏账核算方法违背了会计谨慎性原则。因为绝大多数的事业单位或多或少都存在应收账款长期挂账的问题，而这些应收账款往往无法全部如期收回，但又以原账面的价值进行计量，那么势必会虚增事业单位的资产，也就无法对事业单位的债权情况进行准确反映。二是原制度下的坏账核算方式会引发会计信息失真。政府原会计制度规定，逾期三年或以上和有确凿证据表明确实无法回收的应收款项可以报给上级部门，经上级部门批准后可被核销。但在前期，事业单位的财务人员是不进行任何账务处理的，也就导致了在核销之前很多坏账、呆账都会停留在事业单位的原账目上，从而引发会计信息的失真。在事业单位的会计核算中引入坏账准备制度是适应政府会计制度改革的必然举措，也是进一步提高事业单位会计信息质量的重要手段。

2 新的政府会计制度下事业单位坏账准备核算的改革内容

原制度下事业单位的应收账款并不计提坏账准备，而是当应收款项逾期三年或以上和有确凿证据表明确实无法收回时，待经过上级部门批准后方可进行核算，并计入到其他支出。而在新的政府会计制度下，事业单位引入了坏账准备制度，并设立了“坏账准备”科目，使用备抵法对坏账加以核算。在事业单位出现坏账时，可将其先冲销进“坏账准备”科目，直到年末计提坏账准备时再对此科目加以调整。这种核算方法不仅能够准确核算出事业单位的应收账款价值，还能够提高事业单位的风险应对能力。

新的政府会计制度下事业单位坏账准备核算的改革内容主要体现在以下几方面：第一，在计提坏账准备时的主要判断依据为债务人本身的偿债能力，而不再以三年的坏账时间作为处理界限。第二，因为事业单位的财务会计核算相对较为薄弱，而且引入权责发生制为期尚短，事业单位参与的经营活动也相对较少，所以对新的政府会计制度仅计提事业单位的坏账准备，行政单位仍无需计提坏账准备。第三，对于事业单位而言，可以计提坏账准备的应该是回收以后不需要上交给财政部门的那部分。而对于需要上交给财政部门的那部分则无需计提坏账准备。

3 新的政府会计制度下事业单位坏账准备核算的计提方法与账务处理

3.1 计提方法

事业单位在计提坏账准备时，应收账款余额百分比法、账龄分析法、个别认定法是最为常用的三种方法。应收账款余额百分比法的本质就是利用备抵法对坏账损失进行核算。该种核算方法的优势在于简单、易操作，能够明确事业单位的预计坏账率。但因缺乏对应收账款以及其他应收款账龄差异的考量，在计提坏账准备中采用单一的预计坏账率极易造成事业单位坏账准备偏低或过高的问题。因此，该种方法主要适用于应收账款与其他应收款不存在较大账龄差异的事业单位。

账龄分析法主要是根据事业单位每一笔应收账款与其他应收款的实际入账时间及个人的实际工作经验来对坏账损失进行估计。通常来讲，应收账款的账龄越长，款项能够回收的可能性也就越小。该种方式虽然核算起来相对较为复杂，工作量相对较大，但却能够准确反映出事业单位的坏账损失，适合应用在账龄差异较大且核算坏账损失工作量相对较小的事业单位。

个别认定法源自于中小企业的会计核算制度，主要是对事业单位的应收账款以及其他应收款总账下各个明细账户的实际欠款偿债能力进行逐一分析与调查，以得出该笔款项的实际回收率，从而做好坏账准备的计提工作。该种方法虽然更加符合权责发生制的相关要求，而且计提的坏账准备金额也更加贴近实际的坏账概率，但因为需要逐一调查与事业单位存在资金往来单位的偿债能力、信用状况，所以工作量相对较大，只适合在往来单位相对较少的事业单位中进行应用。

3.2 账务处理

3.2.1 计提与冲减坏账准备

当事业单位需要对应收账款计提坏账准备时，财务会计的处理为借记“其他费用”科目，贷记“坏账准备”科目，预算会计则不需要做任何的账务处理。若需要冲减坏账准备时，财务会计的处理为借记“坏账准备”科目，贷记“其他费用”科目，预算会计同样不需要做任何的账务处理。

3.2.2 发生坏账时

当事业单位存在逾期无法收回的应收账款和其他应收款项时，应上报上级部门，待予以批准后方可进行核销处理，并在备查簿中进行登记保留。财务会计按照核销金额借记“坏账准备”科目，贷记“应收账款”、“其他应收款”科目，预算会计无需做任何的账务处理。

3.2.3 收回已经核销无需上交财政部门的应收款项

在收回事业单位已经核销的应收账款以及其他应收款时，应按照实际收回的金额进行账务处理，财务会计的处理为借记“应收账款”、“其他应收款”科目，贷记“坏账准备”科目。同时，借记“银行存款”等科目，贷记“应收账款”、“其他应收款”科目。预算会计的处理为借记“资金结存”科目，贷记“非财政拨款结余”等科目。