新税率背景下增值税一般纳税人供应商甄选筹划

鲁学生，胡 艳

(安徽商贸职业技术学院 1.会计系；2.财务金融系，安徽 芜湖 241002)

增值税一般纳税人与小规模纳税人之间在增值税应纳税额上最主要的区别在于外购货物(或服务)的进项税额是否能够抵扣，由于增值税小规模纳税人适用简易计税方法不能抵扣进项税额，因此其在采购决策时只需要考虑供货方报价一种因素即可，采购决策相对比较简单，此处不做研究。但增值税一般纳税人由于适用一般计税方法，在取得相应凭据的情况下可以抵扣进项税额，因此其需要在采购成本、可抵扣的进项税额等因素之间进行综合权衡考虑，就增值税一般纳税人而言，其供应商一般分为三种，一是从一般纳税人处采购，二是从试点自行开具或可申请代为开具增值税专用发票的小规模纳税人处采购，三是从只能提供增值税普通发票的小规模纳税人处采购。那么究竟选择哪种采购对象才更为划算呢？我们从净利润和现金流出量两个视角来对这一问题进行简要探讨。

一、以净利润为视角分析

以净利润为视角即是选取净利润最大的方案为最优方案，主要是评判不同供应商下的净利润大小，由于利润最大化是企业生产经营追求的重要目标，因此以净利润最大化作为甄选供应商的衡量指标，是企业考量的重要因素，也是很多决策者首选决策依据。

为便于分析，我们引入部分变量，假定采购方为增值税一般纳税人，其不含税销售额为S，销售货物、劳务、服务、无形资产或不动产适用的税率为T，适用的城建税税率为7%，教育费附加征收率为3%，企业所得税税率为25%。其拟采购的货物、劳务、服务、无形资产或不动产，共有三家供应商可供选择，供应商A(一般纳税人)提供的含税报价为P1，能开具增值税专用发票，适用的税率为T1；供应商B(小规模纳税人，可以向税务局申请代开或按规定试点自行开具增值税专用发票)提供的含税报价为P2，试点自行开具或申请代开的增值税税率为3%；供应商C(小规模纳税人，只能开具增值税普通发票)提供的含税报价为P3，不能开具增值税专用发票。其他固定采购及后续加工费用为F(假定选择不同供应商，不影响该费用)。

1.不同采购方案下的净利润分析

(1)方案一：选择供应商A作为采购对象

由于供应商A是增值税一般纳税人，从A公司采购，可以取得增值税专用发票，从而获得增值税抵扣的依据，达到降低增值税税负的目的，进而影响企业的城建税和教育费附加，根据前述变量，此方案下采购方的净利润(L1)为：

L1=(不含税销售额-不含税购进金额-其他固定费用-城建税、教育费附加)×(1-所得税税率)

(2)方案二：选择供应商B作为采购对象

供应商虽然是小规模纳税人，但是其可以向税务局申请代开或按规定试点自行开具增值税专用发票，因此作为采购方来说，选择供应商B同样可以享受一点抵扣进行税额的好处，总体情况与供应商A类似，唯一的区别在于增值税专用发票上的税率不同，此方案下采购方的净利润(L2)为：

L2=(不含税销售额-不含税购进金额-其他固定费用-城建税、教育费附加)×(1-所得税税率)

(3)方案三：选择供应商C作为采购对象

供应商C是小规模纳税人，只能开具增值税普通发票，这对于采购方来说，不能获得抵扣进项税额的好处，除非供应商C的报价具有足够低的优势，否则采购方一般不会选择从供应商C处采购。此方案下采购方的净利润为L3。

L3=(不含税销售额-含税购进金额-其他固定费用-城建税、教育费附加)×(1-所得税税率)

=﹝S-P3-F-(S×T)×(7%+3%)﹞×﹙1-25%﹚

2.不同采购方案的筹划分析

采购人甄选不同的供应商，主要考虑两个因素，一个是采购价格，另一个是可以获得的可抵扣进项税额，具体筹划过程中是通过比较不同方案之间采购对象的报价，以评判价格优势是否大于进项税额抵扣的优势，而不同采购方案下的报价也是一个博弈的过程，其中会存在一个“净利润平衡点”，在“净利润平衡点”上，不同采购方案下的净利润相同，选择将会无差异，我们把此时不同方案下的价格比称为“净利润平衡点价格比”，而企业在实际经营过程中，不同采购对象的实际价格比往往会高于或低于“净利润平衡点价格比”，这就为企业进行采购对象筹划提供了空间，我们的筹划思路就是找出不同方案、不同税率下“净利润平衡点价格比”，并将企业实际采购方案下的价格比与其进行比较，从而为企业进行正确的采购甄选提供决策依据，下面对上述三种方案进行逐一对比分析。

(1)方案一和方案二进行比较

假定方案一和方案二净利润相同，此时，采购决策方无论选取方案一还是选取方案二进行采购，在净利润上无差别。

令L1= L2，则：

经过推算，可得：

我们以当前最新增值税税率进行测算，假定当T1=13%，T2=3%时，代入上式可得：

(2)方案一和方案三进行比较

假定方案一和方案三净利润相同，此时，采购决策方无论选取方案一还是选取方案三进行采购，净利润无差别。

令L1=L3，则：

=﹝S-P3-F-(S×T)×(7%+3%)﹞×﹙1-25%﹚

经过推导，可得：

当T1=13%时(其他税率、征收率测算见表1)，代入上式得：

(3)方案二和方案三进行比较

假定方案二和方案三净利润相同，此时采购决策方无论选取方案二还是选取方案三进行采购，净利润无差别。

令L2=L3，则：

=﹝S-P3-F-(S×T)×(7%+3%)﹞×﹙1-25%﹚

经过推导，可得：

当T2=3%时(其他税率、征收率测算见表1)，代入上式得：

基于上述测算结果，依据《关于深化增值税改革有关政策的公告》最新调整的增值税税率，可得出三种供应商下不同税率、征收率的“净利润平衡点价格比”见表1。

表1 不同税率、征收率下的“净利润平衡点价格比”一览表

3.筹划决策结论

在净利润视角下，增值税一般纳税人在甄选供应商时，主要围绕实现企业净利润最大化这一核心目标，在采购价格和可以获得的可抵扣进项税额之间进行权衡，通过将不同方案进行两两对比判断，直至甄选出最优采购方案，当两类供应商所提供的报价差异较小时(小于平衡点价格比)，则企业获得可抵扣进项税额的好处要大于价格优势，此时企业应该选择可以获取更多进项税额抵扣的供应商作为采购对象。反之，当两类供应商之间所提供的报价差异较大时(大于平衡点价格比)，价格优势将会大于抵税优势，此情形下企业应该选择报价更低的供应商作为采购对象。

二、以现金流出量为视角分析

全面实施营改增试点以后，销售服务、不动产、无形资产等已经全部纳入了增值税征收范围，由于服务的采购、销售不会像货物采购那样形成前后一一对应关系，因此以净利润为视角的决策方法在实际运用中会存在一定的障碍，为弥补这一缺陷，我们尝试换一个角度进行思考，以同等采购项目所需现金流出量指标来进行衡量不同方案的优劣。

现金流出量指标是综合考虑不同供应商的报价、可抵扣的进项税额两方面因素，其中可获得的增值税进项税额抵扣，不但会导致增值税税负的降低，也会相应减少城市维护建设税和教育费附加，进而进一步影响企业的现金流量，就同一采购项目而言可以通过比较不同方案下的现金流出量，选择其中现金流出量最低的方案即为最优方案，为便于研究和说明问题，仍沿用前面的案例变量信息。

1.不同采购方案下的现金流出量

(1)方案一：选择供应商A作为采购对象

由于供应商A是增值税一般纳税人，从A公司采购，可以取得增值税专用发票以获得抵税优势，根据前述变量，此方案下决策相关的现金流出量为：

方案一现金流出量=支付给供应商价税合计金额-可以获得的进项税额抵扣额-节约的城市维护建设税和教育费附加

(2)方案二：选择供应商B作为采购对象

供应商B虽然是小规模纳税人，但由于其可以申请代开或试点自行开具增值税专用发票，因此采购方仍可以从其获取到增值税专用发票，抵扣其中少量的增值税进项税额，此方案下决策相关的现金流出量为：

方案二现金流出量=支付给供应商价税合计金额-可以获得的进项税额抵扣额-节约的城市维护建设税和教育费附加

(3)方案三：选择供应商C作为采购对象

供应商C是小规模纳税人，由于其只能开具增值税普通发票，采购方不能从其获取到增值税专用发票，从而无法获得抵税以及节约城建税和教育费附加的好处，此方案下决策相关的现金流出量为：

方案三现金流出量=支付给供应商价税合计金额-可以获得的进项税额抵扣额-节约的城市维护建设税和教育费附加

NCF3=P3

2.筹划分析

与净利润分析思路相同，先尝试确定不同供应商、不同税率下的现金流出量平衡点价格比，并将企业实际采购方案下不同供应商的报价比与其进行比较，从而为企业进行正确的采购提供决策依据，下面对上述三种方案进行逐一对比分析。

(1)方案一和方案二进行比较

假定方案一和方案二的现金流出量相同，此时，采购决策方无论选取方案一还是选取方案二进行采购，现金流出量无差别。

令NCF1=NCF2，经过推算，可得“现金流出量平衡点”价格比为：

(2)方案一和方案三进行比较

假定方案一和方案三的现金流出量相同，此时，采购决策方无论选取方案一还是选取方案三进行采购，现金流出量无差别。

令NCF1=NCF3，经过推算，可得现金流出量平衡点价格比为：

(3)方案二和方案三进行比较

假定方案二和方案三的现金流出量相同，此时，采购决策方无论选取方案二还是选取方案三进行采购，现金流出量无差别。

令NCF2=NCF3，经过推算，可得现金流出量平衡点价格比为：

我们不难发现，上述现金流出量平衡点价格比与净利润视角下的平衡点价格比完全一致，也即采用现金流出量视角得出的结论与净利润视角结论完全一致，当实际各供应商的报价比偏离现金流出量平衡点价格比时，就同一采购项目的不同方案下的现金流出量会出现差异，当实际报价比大于现金流出量平衡点价格比时，价差优势将会超越节税优势，此时应该选择报价较低的供应商，反之，当实际报价比小于现金流出量平衡点价格比时，节税优势将会超越价差优势，此时应该倾向于选择能提供更多进行税额抵扣的供应商。

结语

以上决策和验证是建立在采购方是以“净利润最大化”或以“现金流出量最小化”为目标的前提下进行的，当不同采购方案两两相比，处于价格平衡点时，从其中任何一家采购对企业的净利润或现金流出量的影响都是相同的，一旦突破这个平衡点，“价差”和“税差”将会失去平衡，从而为企业进一步的税收筹划提供了操作空间。但是事实上，企业在选择供应商时除了需要考虑净利润、现金流出量外，还应该适当考虑诸如信用关系、售后服务、供货时间等因素，以便于做出全面、合理的决策。