煤层气开发企业成本核算问题及对策研究

郭浩杰 中联煤层气（山西）有限责任公司古交项目部

目前世界面对的两个难题：能源资源问题和环境问题，我国的清洁能源所占的能源比例是很小的，非清洁能源燃烧时生成的二氧化硫、二氧化碳等气体会破坏生态环境，对社会经济也会造成很大损失，所以，要逐渐的加大我国清洁能源的比例。我国很重视煤层气开发，在2006年就将规划了煤层气的开发、利用的相关事项。经过各种调研和听取各方意见和建议，完成了“十一五”规划。规划中介绍了煤层气的开发现状，因为构建环境友好型社会的要求，提出了发展前景和发展任务。

一、开发煤层气的优势

（一）市场需求大

煤层气的用途有很多，它能够与天然气一起使用，我国能源的需求量一直都很大，但是市场供应量较少。轻工业发展的地方比如长江三角洲地区，重工业发展的地区比如东北地区对能源的需求都很大。煤层气的市场需求大，不仅仅是中部和北部地区需要。并且在满足中部地区煤层气资源的前提下，还可将剩余的煤层气送入西部地区用于西部开发。所以煤层气能源的市场很广阔。

（二）开发前景良好

如今重视建立环境友好型社会，保护环境成为了重要事件。煤层气的主要成分是甲烷，燃烧后不会产生大量环境有害的物质，符合如今的环境需求。随着国家对煤层气资源开发的重视，相关的政策越来越完善，健全的法律法规都为煤层气的发展提供了很好的发展环境。

二、煤层气

（一）煤层气的概述和基本特征

煤层气，俗称“煤矿瓦斯”，产生于煤炭的演化过程中。我国煤层气的储量丰富，煤层气的主要成分是甲烷。

煤层气有着很多的特点：第一，煤层气燃烧后很洁净，几乎不产生任何的污染物，不会对环境造成破坏；第二，煤层气燃烧放出的热量很多，和天然气相当；第三，煤层气有着很大的危险性，当空气浓度达到5%至15%时，遇到明火，就会爆炸，但是如果事先开采，爆炸的概率会降低很多。因为这个特性开采煤层气会保障煤矿安全，降低了煤层气爆炸导致人员伤亡的可能性；第四，如果直接排出煤层气的话，这会造成很强的温室效应，这比二氧化碳造成的温室效应还要大，破坏了生态环境。

（二）我国煤层气能源的分布和特点

1.储量丰富，分布范围广且集中

我国的煤层气能源资源储量丰富，居世界第三。煤层气能源地域分布广，且地域分布相对集中，主要分布在新疆地区。

2.煤层深度适中，有开发优势

开发煤层浅的地方能得到的煤层气能源最多，得到的经济效益也很高，所以要开发深度较浅的煤层最好。我国煤层气深度浅的煤层储量占全国煤层气总量的比例很高，这对煤层气的开发很有优势。

3.种类多

我国的煤炭种类很齐全，包括了气煤、褐煤、无烟煤、焦煤、肥煤、贫煤等，所以我国煤层气资源的种类也很多，其中包括了低、中、高煤层区。

4.煤层气开采难

我国的含有煤层气的煤矿矿区的地质大多都很复杂，煤层的特点是低渗、低压，我国的煤层气开发的产量普遍较低，所以煤气资源的开发利用受到了限制。但是，也有的煤层气开发中获得了很大的开采量，这也需要逐渐提升煤层气的开发技术来开采煤层气的丰富资源。

（三）我国煤气层开发模式分析

我国煤层气的开发模式普遍是两个模式：井下抽采和地面钻井。

1.井下开采

井下开采模式是我国应用最多的煤层气开采模式。它是用的是钻孔的方法，在矿井上打孔，用工具将矿井中的煤层气抽采出来。井下开采模式可以有效降低煤层中甲烷的浓度，但是这个方法的缺点是不能对一个矿井多次使用，会造成坍塌的危害，采出的煤层气量少。但是优点是安全性高，所以一般使用这种开采方法都是为了煤矿安全。

2.地面钻井

使用这个方法是先要在地面钻井，到达煤层气所在煤层，然后再降低煤层的外压强，就是降低煤层外的气压的方法，使得煤层的相对气压变高，然后煤层就会顺着井筒流出来。这个方法与井下抽采方法不一样，地面钻井这个方法开采的煤层气量大并且浓度高，这个方法还可以对煤层多次使用，但是这个方法的缺点是对外在的要求很高，比如说：煤矿环境、地面构造环境等因素。

三、煤层气企业成本核算问题

煤层气开发企业的成本是在考虑煤层价值、煤层气勘探、开发等因素下，计算出企业日常经营过程中支出的费用总和。我们可以按照它的性质进行分类：第一，矿产成本，主要包括获得矿区的使用权支出的费用和与其相关的费用；第二，开采成本。即煤层气勘探和开采阶段支出的费用，这其中包括：勘探工具使用费、工作人员工资等。

当前，我国煤层气开发企业成本核算体系基本形成，并根据我国财会政策核算、发布煤层气开发成本信息，为我国宏观政策调控政策制定和政府监督管理提供依据，但在成本核算中发现，煤层气开发企业成本核算面临的一些突出问题，主要体现在核算范围不合理、核算方法不合理两个方面。

（一）成本核算范围不合理

在煤层气开发企业成本核算中，部分企业成本核损范围狭窄，完整性不足，成本核算范围未全面反映煤层气开发中的资源成本、环境成本等费用，该部分成本计入成本费用，而将直接勘探阶段产生的实际成本计入直接成本。由于资源成本和环境成本属于因煤层气开发产生的外部成本，其成本难以计量。虽然，我国政府近年来出台了一系列环境成本资源费用制度、办法、标准，但由于煤层气开发期间产生的环境成本缺乏统一的计量规则，导致因煤层气开发造成的环境成本难以准确、全面核算。为便于核算成本，煤层气企业一般将煤层气开发产生的直接费用核算计入成本费用，而未对环境成本、资源成本进行补偿核算。

同时，部分企业在成本核算报表中，在“环境相关支出”仅列支因煤层气开采产生的塌陷补偿费用并进行相关说明，而未体现煤层气勘探、开发、运输阶段产生的环境成本费用，也未核算该部分成本费用，包括因防止环境污染、水体污染、土壤污染而产生的环保设备采购费用、治污费用等，因此，煤层气开发企业成本核算面临突出的核算范围狭窄问题，不利于煤层气开发企业相应承担社会责任。

此外，煤层气成本核算时，其核算范围主要是针对因煤层气开发产生的直接成本和税费，而对于煤层气开发产生的采掘成本未计入成本费用中，导致煤层气资源成本费用核算不全面、不准确。针对煤层气开发成本应计入“煤层气开采成本”项目中，并包括因煤层气开发而产生的一系列费用支出，包括采矿权使用费、采购权价费、探矿权费及相关税费。

（二）成本核算方法不合理

长期以来，煤层气开发企业成本核算方法未将煤层气开发成本按作业流程划分，未能按煤层气勘探、开采、运输等环节核算，不利于煤层气开发企业根据各环节成本核算控制成本费用支出，甚至出现成本费用大幅度超出现象，严重影响煤层气开发企业开发收益，可能造成煤层气开发企业投资决策失误。成本核算方法选择单一，现行的矿产资源成本方法选择时，只能选择成果法或者完全成本法其中一种对所有成本项目进行核算。我国大部分煤层气开发企业成本核算一般单一的选择成果法，仅对“成功井”和“有效井”的相关支出进行资本化核算，计入煤层气生产成本。这是因为，即使在勘探阶段发现存在煤层气资源，在之后钻井开采阶段，造成无效井的可能性还是比较大。在煤层气勘探和开采阶段发生的成本支出很大，为了企业的利益，很多企业则采用成果法来对相关成本进行核算。

四、煤层气开发企业成本核算方法及会计核算处理

（一）煤层气开发企业成本核算方法研究

结合煤层气开发企业成本核算过程中存在的问题，其根本原因是由于成本核算方法采用不正确、核算范围单一原因导致。结合煤层气开发企业财务成本核算实践，可供煤层气开发企业采用的成本核算方法包括成果法和完全成本法。

1.成果法

当前，煤层气企业普遍应用的成本核算方法是成果法。成果法的主要特点：（1）它只对查明煤层气储量的支出费用进行核算，并将算出来的用一定的折旧方式加到矿场成本的计算中，不然不能用于矿产成本的计算。（2）用这种方法能够表现出煤层开发中有很大的风险并且有时候也不一定能开采出煤层气的不确定性。因为无论有没有开采出煤层气，用于支出的费用都要算入成本中。这就体现了开采的风险。（3）能够及时止损，保住企业的命脉。煤层气开发企业会每隔一段时间对手中的矿区进行价格上的评估，计算其中的损耗再看自己能得到的利益。如果得不到利益甚至于现有价值抵不过最初的买进价格，就可以及时止损，这样就能迅速发现并及时采取措施。（4）能精确体现每个矿区煤层气的实际成本。

2.完全成本法

完全成本法是指企业将与煤层气储量探明相关的事项全部纳入成本核算范围内。采用该核算方法的主要思路是虽然部分成本并未直接与煤层气储量探明发生联系，但该部分费用支出目的是因煤层气储量探明发生产生的附加费用，采用完全成本法时，针对与煤层气开采存在直接因果关系的成本费用核算与因果法一致，可直接计入煤层气成本。资本成本、勘探成本核算时，应对期间发生的项目费用运用资本化处理方法进行核算，并对因煤层气开发产生的材料费用、设备折旧费用计入煤层气生产成本。

采用完全成本法核算煤层气开发成本时，其特点主要包括两个方面，一是体现了会计收益与费用配比原则，由于完全成本法财务成本中心大，所以采用该方法进行核算时可实现煤层气开发成本较大范围内摊销，而以成果法进行煤层气开发成本核算时，如煤层气开采成本偏大，则可能造成煤层气开采经济评价低，进而终止煤层气开采开发，该部分失败井、无效井开发产生的费用只能核入费用，导致煤层气开发企业当期利润出现大幅下降或亏损问题。当采用完全成本法时，由于该部分费用摊销计入煤层气开发成本，能够规避此类问题；另一方面，采用完全成本法核算煤层气开发成本时，由于煤层气企业资产账面价值与净收益均较高，可有效提高煤层气开发企业受益，增强企业筹资能力和财务状况。

结合成果法和完全成本法应用优势，煤层气开发企业可综合运用两种成本核算方法进行成本核算，充分发挥不同成本核算方法应用优势，准确、全面核算煤层气开发各环节产生的成本费用，为煤层气开发企业成本核算和成本控制提供依据。

（二）煤层气开发企业成本核算体系构建研究

根据煤层气开发企业成本构成及成本核算中存在的问题，应重点加强资源成本（采矿权价款、采矿权使用费、探矿权价款、资源补偿费等税费）、勘探成本（煤层气勘探中产生的各类成本、费用，如地质研究费用、人工费用等）、环境成本（环境污染、破坏治理费用）等。

1.煤层气资源成本核算

煤层气资源成本核算时，应根据我国《矿产资源法》规定，我国矿产资源归国家所有。煤层气作为一种不可再生资源，应实现有偿开发和利用，向有关部门缴纳一定的费用、税费及其他支出，计入“资源成本”核算补偿。我国资源成本项目包括资源补偿费用、采矿权费用、探矿权费用、探矿权使用费和其他税费等。在对资源成本费用进行处理时，企业应对购进的探矿权、采矿权支出相应的补偿费用，并按借方“递耗资产—煤层气资产”、贷方：“银行存款”“应付账款”等。煤层气资产按实际成本核算时，如探明新储量，则按借方：“递耗资产—煤层气资产（暂估价值）”、贷方：“未实现增值”（暂估价值）核算。煤层气资源资产计提折损时，可将因探矿权、采矿权发生成本费用计入“递耗资产—煤层气”项目，对该项费用进行折损计提后结转计入煤层气生产成本。

2.煤层气勘探成本核算

煤层气勘探成本核算时，根据勘探流程可分为在钻前作业费、钻井作业费、分析测试作业费等。对该项费用核算时，应根据煤层气开发环节合理测算成本，煤层气勘探作业费用啊按其用途计入“煤层气勘探支出”科目下“钻前作业费—钻井作业”子项，贷方为：“库存现金”“应付员工薪酬”“原材料”等。对勘探期间产生在折损费用计入作业费中“分析测试费”项目，贷方：“累计折旧”。有效井勘探成本分摊计入煤层气成本“煤层气资源资产”科目中。无效井则计入“煤层气勘探费用”科目下“营业外支出”“管理费用”“煤层气勘探费用”项目中。

3.煤层气环境成本核算

煤层气环境成本费用主要为因煤层气开发产生的生态环境补偿费，如水土资源破坏补偿费、噪声污染补偿费等。在对环境成本进行核算时，在应在所有者权益表中增设“专项储备”科目和“环境成本”二级科目。因环境治理产生的环境治理费用计入“环境成本”科目，贷方：“专项储备—环境成本”。煤层气开发企业为防治环境污染购置环境治理设备时，应将该部分采购费用进行资本化处理，并计入“在建工程”科目，并按固定资产进行折旧计提。

五、结束语

煤层气的开发是需要逐渐提升的技术支持，煤层气的开采需要两种方法相结合。在煤层气企业成本核算中，要注意成本核算的各种问题，包括煤层气开发成本核算范围狭窄、核算方法单一等问题，并综合运用成果法和完全成本法进行煤层气开发成本核算，将环境成本费用、资源成本费用核算计入成本费用，并按勘探、开采、运输等环节进行成本核算，为企业财务管理与控制提供有效依据。