浅谈工程项目计税方式的选择分析方法

段政桦 中交四航局第三工程有限公司

1.概述

自国家开始实行营改增以后，工程建筑业的征税范围主要按《销售服务、无形资产、不动产注释》中的建筑服务税目执行。该注释明确规定，建筑服务是指各类建筑物、构筑物及其附属设施的建造、修缮、装饰，线路、管道、设备、设施等的安装以及其他工程作业的业务活动，包括工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务。目前，建筑业增值税一般纳税人还是以一般计税方法计算缴纳增值税的为主，基于此种条件下，以下三种情况可以选择简易计税方法：

1）一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税；

2）一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税；

3）一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计。

一般计税方法是指应纳税额按照当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额，作为应交增值税的计算方法，建筑业一般计税方式的增值税率目前为9%，一般计税税负的高低取决于可抵扣进项税的多少；简易计税方法是指应纳税额按照销售额和增值税征收率计算应交增值税的计算方法，建筑业简易征收税率为3%，计算应纳税额的销售额不包括其应纳税额，也就是不含税销售额，因此税负略低于原营业税计算的应纳税额。

众所周知，目前我国正处于新发展阶段，经济下行压力加大，在此情况下，整个建筑行业竞争日益激烈，很多工程项目中标后基本无利润甚至亏损，因此工程项目在可以选择一般计税和简易计税的前提条件下，快速合理的选择对项目有利的计税方式显得尤为重要。

2.项目概况

茂名港博贺新港区东区油品码头工程，新建1个10万吨级油品泊位（泊位长度为302m），及4384m公用管廊及配套设施。工程主要分为3部分，E2泊位码头，水域公用管廊及陆域公用管廊。此外，码头停泊水域、港池回旋水域需进行疏浚和水下炸礁处理，疏浚量共计约50.09万m3，炸礁量约3.17万m3。

本项目工程主要施工工序有：港池疏浚、炸礁；基槽挖泥；基床抛石、打夯、整平；沉箱预制、出运安装；胸墙现浇；人行钢联桥制作与安装；钢管桩沉桩；组合（嵌岩）桩施工；横梁、承台现浇；梁板构件预制及安装；现浇上横梁、节点混凝土；现浇栈桥面层；管道支架现浇；土建工作楼施工；灌注（嵌岩）桩施工；墩台现浇；箱梁预制与安装；现浇中、端横隔梁、湿接缝等。

3.背景分析

茂名港博贺新港区东区油品码头工程为固定总价合同工程项目，合同总价为614,729,988元。因为该工程项目未在招投标文件及施工合同明确计税方式，且施工主合同专用合同条款中约定“本工程所需的块石、片石来源为：由发包人在东阁岭附近位置提供石料给承包人使用”属于“一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税”类型，因此需通过合理分析，选择对项目有利的计税方式。

4.过程分析

4.1 传统的工程项目税金计算分析方法

传统的计算分析方法是根据项目分部分项清单，以一般计税方法和简易计税方法分别计算出每个分部分项的人、材、机费用，然后再计算出项目其他直接费费用，其次计算项目的间接费用，再进一步根据一般计税方法和简易计税方法分别计算出两种方法所缴税金，最后得出该项目部所需缴纳的税金总额并得出哪种计税方式对项目有利的结论。通过分析传统工程项目税金计算分析过程，发现传统工程项目税金计算分析方法有以下几项缺点：

（1）计算分析过程复杂，需要计算出所有分部分项的税金；

（2）计算过程耗时较长，不利于短时间内计算出有利于项目计税方式；

（3）计算结果准确度不高，因为需要计算出所有分部分项的税金，过程容易漏项或漏算，因此准确度不高。

4.2 新的工程项目税金计算分析方法

假设项目合同总价为m 元，其中：分包成本占比为x，即为xm元；征收税率为13%的材料和机械成本占比为y，即为y m元；征收税率为3%的材料和机械成本占比为z，即为zm元。下面就两种计税方法进行具体分析。

（1）一般计税。根据一般计税方法可知，承包方实际需缴税金即为销项税=m/1.09＊0.09=0.08257m元。（分析：不管中间环节如何抵扣，实际上整个项目承包方所缴税金都应≥销项税=0.08257m元，若所缴税金超过销项税部分，则说明承包方多缴税。）

（2）简易计税。根据简易计税方法可知，分包及其他管理成本部分的税金可参与抵扣，材料与机械租赁成本部分的税金不可抵扣。因此根据简易计税方法计算可得：

①征收税率为3%分包成本部分应缴税金：

xm/1.03＊0.03=0.02913xm元；

②征收税率为13%的材料和机械成本应缴税金：

ym/1.13＊0.13=0.1150ym元；

③征收税率为3%的材料和机械成本应缴税金：

zm/1.03＊0.03=0.02913zm元；

综上所述，采用简易计税实际缴纳税金：(m-xm）/1.03＊0.03+0.02913xm+0.1150ym+0.02913zm=（0.1150y+0.02913z+0.02913）m元。

假设采用简易计税方法的税负等于采用一般计税方法的税负，那么（0.1150y+0.02913z+0.02913）m=0.08257m；

求解可得：

（3）下面利用图表对公式（1）进行分析：

①z的取值范围为0＜z＜1，表1对z进行取值，并计算出对应的y值。

表1 Z-Y数字图表

表中每一个Z值都对应了一个Y值，在Z值与Y值与表中数据一一对应的情况下，选用一般计税和简易计税对于项目来说税负相同；当Z值与Y值与表中数据一一对应的情况下，即可分别计算出Z值与Y值，然后根据“当征收税率为13%的材料和机械成本占比小于时，选择简易计税方法税负较低；当征收税率为13%的材料和机械成本占比大于时，选择一般计税方法税负较低。”得出最终结论。

②根据表1中的数据，可画出关于式（1）的函数图像，如图1所示。

对图1分析可知：当y值等于图中直线上的数值时，即为两种计税方法的税负相同，两种计税方法都可以选择；当y值处于图中直线右上方的数值时，一般计税方法的税负较低，选择一般计税方法有利；当y值处于图中直线左下方的数值时，简易计税方法税负低，选择简易计税方法有利。

（4）针对茂名港博贺新港区东区油品码头工程进行税务分析：

根据公式（1）进行分析：茂名港博贺新港区东区油品码头工程为固定总价合同工程项目，合同总价为614,729,988元。从该工程项目的标前成本分析可知，分包成本为140,506,228元（不含税），材料成本为266,733,229元（不含税），机械成本为9480000.00元（不含税）。材料成本中，中粗砂有68877.22m³，除税价综合单价为240元/m³；碎石有87806.01m³，除税价综合单价为145元/m³；粉煤灰有8883.21吨，除税价综合单价为240元/吨，此部分材料按照简易计税方法计算时征收税率为3%，其余材料征收税率仍为13%。

根据上述信息，可计算出：z=（948 0000+68877.22＊240+87806.01＊145+8 883.21＊240）＊1.03/614729988=0.068，根据公式（1）进行计算，可算出y=0.447。该项目中，征收税率为13%材料成本占比为（266733229-（68877.22＊240+87806.01＊145+8883.21＊240））＊1.13/614729988=0.433＜0.447，因此该项目选择简易计税方法税负较低。

画出公式（1）的函数图像，并将y，y'，z值在函数图像中标出，如图2所示。

从图2中可以清楚看出y'在函数图像左下方，选择简易计税方式对该项目有利。通过查表分析：首先列出关于公式（1）的详细数值图表，如表2所示。

表2 Z-Y详细数字图表

然后计算出z值等于0.068，再通过查表，得y=0.447，又通过计算算得实际y'=0.433，

因为0.433小于0.447，所以该项目采用简易计税方式对项目有利。

最终按照两种计税方法分别进行详细核算，该项目采用简易计税方法比一般计税方法降低税负44万元，达到了降本增效的目的。

5.总结

本文中提出新的针对计税方式的分析方法和结果，其他类似工程项目可以借鉴参考。其思路是：首先测算出项目总成本，分包和其他管理成本，征收税率为13%材料机械成本，和征收税率为3%的材料机械成本，并计算出各部分成本的占比；其次，根据公式（1）计算出y值，得到该项目征收税率为13%的材料机械成本占本项目总成本的临界值。最后，根据计算出的临界值，结合上述方法对该项目进行税负分析，得出对项目最有利的计税方法。

对比传统的工程项目结算分析方法，新的工程项目结算分析方法存在以下优点：

一是，过程简单，只需统计出征收税率为13%材料机械成本和征收税率为3%的材料机械成本，利用公式（1）方可计算出哪种计税方式对项目有利；

二是，计算时间短，结果准确度高，不需要针对所有的分部分项的工程量清单进行分析计算。