浅论我国审计方法的改进与完善

（昆明理工大学管理经济学院 云南昆明650032）

一、审计概念及与会计的关系辨析

（一）审计概念。所谓审计是由国家授权或接受委托的专职机构和人员，依照国家法规、审计准则和会计理论，运用专门的方法，对被审计单位的财政、财务收支、经营管理活动及相关资料的真实性、正确性、合规性、效益性进行审查和监督，评价经济责任，见证经济业务，用以维护财经法纪、改善经营管理、提高经济效益的一项独立性的经济监督活动。审计的重点在于审查和核实，并不是重复会计工作。

（二）审计与会计的关系辨析。

1.从整体来看，会计和审计是相互独立的。审计和会计的关系非常密切，从时间上来看，是先有会计而后有审计。会计是企业日常经营活动中经济信息的反映和输出，而审计是对这些信息进行审查，以验证和核实这些信息的真实性。由此可知，会计与审计之间是彼此独立的。

2.从会计和审计的对象看，审计和会计具有兼容性。在审计发展的萌芽时期，审计对象仅是会计的一部分，此时会计包含审计。在审计发展的中期阶段，审计与会计的对象是相互交融而又不完全一致。而当代审计的对象包括一切会计资料，但会计资料仅是审计对象的重要内容，而不是唯一的。所以说，就审计与会计对象的历史演进来看，二者存在着兼容关系。会计是运用各种会计方法去完成会计工作，而审计则运用会计方法去复核和审查会计工作，因而会计方法，是审计和会计共同的工具。

3.从审计和会计发挥的作用来看，审计监督是对会计监督的再监督。会计监督是对企业的原始凭证、记账凭证、登记账簿、报表等过程逐笔的审核，监督其资金运动的合规性、合法性、准确性、完整性。会计监督是主动的监督。审计工作，是依据有关法律、法规，检查企业的会计资料及其反映的经济内容。审计监督是被动的监督。所以说审计监督是对企业会计监督的再监督。

二、我国审计方法体系的格局

注册会计师为了实现审计目标，一直随着审计环境的变化调整着审计方法，如从账项基础审计发展到风险导向审计。

（一）账项基础审计。在审计发展的早期（19世纪以前），企业组织结构较为简单，业务性质较为单一，注册会计师审计主要是为了满足财产所有者对会计核算进行独立检查的要求、促使经理或下属在授权经营过程中做出诚实、可靠的行为。注册会计师审计的重心在资产负债表，旨在发现和防止错误与舞弊，审计方法是详细审计。详细审计又称账项基础审计，由于早期获取审计证据的方法比较简单，注册会计师将大部分精力投向会计凭证和会计账簿的详细检查。这种审计方式是围绕会计凭证、会计账簿和财务报表的编制过程来进行的。注册会计师通过对账表上的数字进行详细核实来判断是否存在舞弊行为和技术上的错误。注册会计师通常花费大量的时间进行检查、核对、加总和重新计算。随着审计范围的扩展和组织规模的扩大，注册会计师开始采用审计抽样技术，只是抽查数量很大，而且在抽查样本的选择上有很大的盲目性。从方法论的角度上讲，这种审计方法就是账项基础审计方法。

（二）制度基础审计。19世纪末，会计和审计步入了快速发展时期。注册会计师的审计重点转向检查企业的资产负债表和利润表，判断企业的财务状况和经营成果是否真实和公允。由于企业规模日益扩大，经济活动和交易事项内容日益复杂，注册会计师的审计工作量迅速增大，而需要的审计技术日益复杂，使得详细审计难以实施。在审计实践过程中，注册会计师逐渐发现内部控制的可靠性对于审计工作具有非常重要的意义。当内部控制设计合理且执行有效时，通常财务报表具有较高的可靠性，反之亦然。因此注册会计师开始将审计视角转向企业的内部控制，从而将内部控制与抽样审计结合起来。

以内部控制为基础的审计方法，强调对内部控制的测试和评价。如果测试结果表明内部控制运行有效，那么内部控制就值得信赖，注册会计师对财务报表相关项目的审计只需抽取少量样本便可以得出审计结论；如果测试结果表明内部控制运行无效，那么内部控制就不值得信赖，注册会计师对财务报表相关项目的审计需要视情况扩大审计范围，检查足够数量的样本，才能得出审计结论。

从20世纪50年代起，以控制测试为基础的抽样审计在西方国家得到广泛应用，这也是审计方法逐渐走向成熟的重要标志。从方法论的角度，该种方法被称作制度基础审计方法（system-based audit approach）。

（三）风险导向审计。自20世纪80年代以来，科学技术和政治经济发生急剧变化，对企业经营管理产生重大影响，导致企业竞争更加激烈，经营风险日益增加，倒闭事件不断发生，这些现状必然要求注册会计师须从更高层次对企业进行审计。注册会计师在考虑到企业面临风险的同时，分析企业经济业务中可能出现的错误和舞弊行为，并以此为出发点，制定审计策略，依据审计风险模型，制定与企业状况相适应的审计计划，以确保审计工作的效率和效果。审计风险模型用下列方程式表示：审计风险（AR）=固有风险（IR）×控制风险（CR）×检查风险（DR）。

审计风险模型的出现，从理论上解决了注册会计师以制度为基础采用抽样审计的随意性，又解决了审计资源的分配问题。从方法论的角度，注册会计师以审计风险模型为基础进行的审计，称为风险导向审计方法。

三、审计方法在我国运用中存在的问题

一是将审计工作当作重复的会计工作。审计注重对会计资料的审查和核实，不是重复的会计工作。

二是审计人员采用的审计方法不恰当，造成审计资源的浪费。审计人员在审计中，缺乏灵活变通，往往用统一的审计方法，造成审计资源的浪费。有些企业的内控制度设计合理且运行有效，可采用抽查法，不必使用详查法，以免造成审计资源的浪费。而针对一些内部控制制度设计不合理且运行不好的被审计单位，依然采用抽查法，往往导致查不出问题，加大审计风险。

三是审计人员的专业素养和职业道德水准不够高。现代企业审计的内容涉及企业的经营管理、风险控制、财务检查等多项内容，要求审计人员不仅掌握原有的财务、会计、审计知识，同时需要丰富法律、企业管理、市场营销、计算机等方面的知识，然而，我国企业现阶段的审计人员素质在这些方面存在不足。

四、改进建议

（一）提高审计人员的执业能力和道德修养。前审计长李金华曾经指出，在国有控股的企业中财务报表存在舞弊的企业占了2／3。虽然近几年比例有所下降，但仍然很严峻。审计人员不能仅仅停留在使用一些传统的重复记账式的查账方法，还需要丰富的经济学知识、计算机知识、统计学知识、法律知识等，才能保证面对复杂的审计环境做到游刃有余。

（二）强化审计独立性。审计贯穿于企业生产经营的全过程，严格保持审计机构和审计人员的独立性，使审计充分发挥其监督职能，以确保审计结果的真实可靠，为利益相关者提供准确的财务信息。

（三）抓住审计工作的重点。审计人员要明确并深入分析企业的投资情况、资金的分配情况、经营状况、当前所面临的发展问题等，弄清楚经营利益的归属划分、经营发展范围等问题，全面评估和鉴定企业的商标权、技术专利、经营信誉、所开发产品的所有权等无形财产。审计人员只有掌握了企业的整体情况，才能更好地部署审计工作。

（四）对审计工作进行合理规划。审计部门要合理规划各项审计工作的时间、内容、人员等，将审计工作的每个环节紧密连接在一起，防止企业篡改财务报表的信息等，以影响审计报告的公正性。

（五）运用电子技术，提高审计工作效率。随着科技时代的到来，各种先进的科学技术和科学工具先后出现。审计人员可以充分地利用互联网技术的优势，将电子技术合理地应用到审计工作中，以此提高审计工作的工作效率。另外，要加强对审计工作人员的培训，使之能够适应现代化先进科学技术支持下的审计工作。

五、结论

现代市场化经营的企业对审计提出了更多更高的要求，审计方法也不再是简单的重复记账。审计人员是社会主义市场经济的监督者，要努力提高其专业能力和职业道德，努力做好审计工作，灵活运用各种审计方法，更新审计观念，完善审计工作流程，以适应企业发展的现实需要。Z