我国特别纳税调整制度下的不完备性分析

金 添

黑龙江大学法学院，黑龙江 哈尔滨 150080

我国特别纳税调整制度下的不完备性分析

金 添

黑龙江大学法学院，黑龙江 哈尔滨 150080

我国的企业所得税制度经历了一个创新，从单一到复杂又回归单一的历程。然而即使在吸收与借鉴外国优秀经验的同时，我国企业所得税法中的特别纳税调整还是不可避免的具有其不完备性。本文旨再通过综述对于我国企业所得税制度的发展变化以及现行的特别纳税调整制度的归纳与总结分析得出我国现行的特别纳税制度在哪些方面具有不完备性。

企业所得税；特别纳税

一、我国企业所得税制度变迁

《全国税征实施要则》，自1950年开征工商业税指所得税部分，首要征税目标是集体企业等。我国围绕税制的简化进行了两次具有突破性的改革，国有企业不征收所得税。1978年我国实行改革开放，以经济建设为中心，我国税制建设进入崭新的发展时期。1980年，《中华人民共和国中外合资经营企业所得税法》，其目的在适应引进国的优势，展开对外经济技术的合作发展。1981年，《中华人民共和国外国企业所得税法》，是我国所得税改革进程正式腾飞发展的一个重要的里程碑。国务院自1983年实行——“利改税”。到了1991-2007年这一阶段企业所得税最大的特点即是内外有别。2007年通过税法。同年12月国务院发布《企业所得税法实施条例》。实施办法(试行)是对现下我国法律上还没对出现的法律没有规定的问题的一次重要补充。现有反避税法律法规有以下几大变化：第一，法律的层次得到提升。全国人大制定税法，是法律法规性质。第二，制度体系上的完善。新企业所得税对比之前法律规定的反避税方面的有关内容上又做出了一次完善与调整，在税法的第六章则对这一问题进行了具体的规定与解释、指导。第三，制度更加合理和科学。通过学习吸收国际上同行的所得税办法和纳税制度革新的重大经验，我国在纳税人的分类、判定纳税义务、税率的设置等方面均参照国际现有习惯。

二、税法之下的特别纳税调整

税法当中的特别纳税调整中包括避税港避税、一般反避税条目和对补充征收税金的利息处罚制度等。特别纳税条款的设计顺序是：重要反避税措施→一般反避税措施→纳税调整与处罚。我国的反避税的立法模式上是一种将特别条款和一般条款并立共存的模式。

税法增加了一般反避税条款、单列细化了有关核定程序、预约定价安排条目和补征税款与增加税收利息轨度。若纳税人具有一般和特定避税行为时，税务机关可以以合理方法进行调整，重新确定应当税额。一般都是增加纳税人的应纳税额。第48条已做了明确的规定，对于需补征税款的，该当按照国务院确定的规则缴纳利息。

需注意的是税法在这方面只规定了增加缴收利息，并没有明文规定可以处罚。在这里的增加缴收利息而不是滞纳金(纳税人不能够按照其规定在预定的期限将规定的税款全部按数缴足，以及扣缴义务人不能按照法律规定不能够及时的将税款在规定的时间内缴足时，税务机关即可依照法律对其进行惩罚)

三、特别纳税调整办法不完备性分析

(一)关联申报的不完备性

内部理论是交易的理论基础，因为市场不完整，如果半成品、商业秘密、业务诀窍通过外部市场交易，就没有保证企业利益最大化。企业将外部交易转为内部交易，才能实现自身利益的最大化。这样就能够有效的实现了内部的资源配置与外部市场贸易之间的有效融合。在此理论的掩盖下，货物、资金、劳务等的关联交易则成为税务机关进行反避税考察的重要核心。而关联交易的不完备性主要体现在关联申报、同期资料管理、成本分摊协议、预约定价安排、转让定价方法这一系列问题上。

(二)弱化资本的不完备性

第一，管理方法选择上的不完备性。弱化资本管理通常使用独立交易原则和固定比率法。而我国目前以固定比例法为主，独立交易法为辅。第二，资本弱化条款的适用范围的不完备性。在实践中，关联方之间的债权投资金可能以其他形式进入，从而增加税务机关的辨认力度。非关联方的借贷比率只能由市场进行调节，无论负债比多少，税务机关没有管理主动权。

(三)受控外国企业管理的不完备性

我国税法规定，跨国企业利用在国际避税地建立公司从事避税活动。而实施办法中规定了鉴定受控外国企业的前提。外资企业对本国企业的控制标准非常模糊。在控制途径上包括控股和实际控制企业。而在实际操作中，受控外国企业税制的区域范围也很难确定。

(四)一般反避税条款的不完备性

一般反避税条款的委托能够很轻易的侵害纳税人权益。一般范围的广泛性和不确定性往往因反避税条款而备受争议，因为其对纳税人权利的各种限制，但对于税务机关来说太大，可能损害纳税人的合法权益。一般反避税条目的合用大多是取决于当地税务机关，是以在合用的问题上可能产生大量的模糊性。

[1]王晶.一般反避税条款之立法分析[D].北京大学，2004.

[2]陈少英.税法基本理论专题研究[M].北京：北京大学出版社，2009.

[3]刘永伟.转让定价法律问题研究[M].上海：复旦大学出版社，2012.

[4]叶姗.税法之预约定价制度研究[M].北京：人民出版社，2009.

[5]俞敏.税收规避法律规制研究[M].上海：复旦大学出版社，2012.

D922.22

A

2095-4379-(2017)31-0208-01

金添(1992-)，女，汉族，黑龙江同江人，法学硕士，黑龙江大学法学院，2015级经济法专业研究生，研究方向：公司法。