内部控制有效性研究的文献综述

况冬梅

【摘要】内部控制的有效性是指内部控制对合规目标、报告目标、经营目标和战略目标的实现提供的保证程度，包括设计有效性和运行有效性，有效的内部控制会增加企业价值，提高企业绩效。实现内控有效性的依托在于整个企业系统的良好运行，本文通过对内部控制有效性研究的文献进行梳理，从内部控制有效性的定义、评价方法、影响因素和经济后果这四个方面进行阐述，并对未来研究方向进行探讨。

【关键词】内部控制;内部控制有效性;治理结构

内部控制是企业为了实现一系列经济和经营目标而建立制度、规章以及控制方法的过程（余宛泠等，2015）。2013年5月COSO委员会更新的《内部控制一整合框架》明确定义“内部控制是一个由组织的董事会、管理人员和其他员工共同设计和实施的，旨在为实现企业的运营、财务报告和合法合规目标提供合理保证的过程。”

一、内部控制有效性的定义

COSO委员会表示有效的内部控制制度可为组织目标的实现提供合理的保证，并将影响组织实现其目标的风险降低至可接受的水平。内部控制不是独立存在的，从本质上来说它服务于企业的目标。因此，内部控制的有效性是指，内部控制为企业实现其目标提供的保证程度（陈汉文等，2008;杨有红等，2009;张颖等，2010;杨洁，2011）。其中，目标实现是指对合规目标、报告目标、经营目标和战略目标的实现（张颖等，2010）。国内外的学者对内部控制有效性的定义都强调了内部控制对目标实现的保证程度，只不过针对不同资本市场中的企业对目标的定义有所不同。

二、内部控制有效性的评价方法

对内部控制有效性的概念进行界定之后，我们如何评价一个企业的内部控制是否有效呢？国内大多学者都是采用内部控制框架作为内控有效性的评价标准。从国内来看目前有关内控有效性的评价，主要包括定性描述和定量分析。

（一）定性分析法

在定性分析中，陈汉文等（2008）认为评价企业内部控制的方法总体上可以分为详细评价法和风险基础法。此外，杨洁（2011）引进PDCA（计划一执行一检查一改进）循环理论进行内控评价，将企业内控体系的自我评估与社会评估结合起来，以完成对内控体系的综合评估。

（二）定量分析法

关于定量方法的研究也层出不穷，诸多学者尝试着运用不同的数学模型评价企业的内部控制，主要包括可靠性数学模型（王立勇，2004）、基于AHP的模糊评价方法（韩传模等，2009;骆良彬等，2008;戴文涛等，2013）和IC-CMM模型（王海林，2009）。除了构建数学模型，部分学者根据内控要素、目标、具体流程等构建多层次指标体系，并进行综合评分。张颖等（2010）借鉴Michael的研究方法，采用李克特五级制量表对合规目标、报告目标、经营目标和战略目标进行量化从而评价内控的有效性。唐立新等（2012）根据我国具体情况，采用内部控制评价百分制法对内部控制进行评价。刘志梧和许良虎（2012）构建了内部控制评价三层次指标框架。

三、内部控制有效性的影响因素

对内部控制有效性影响因素的研究，大致可以分为外部因素和内部因素两大类。

（一）内部因素

内部因素主要是指包括公司治理在内的企业内部控制环境因素。公司治理结构、管理层特征、企业文化、内控结构等会影响企业的内控有效性（程晓陵等，2008;张颖等，2010;吴秋生等，2018;徐亚琴等，2018;郑石桥等，2009）。王少华等（2018）发现国有企业党组织治理参与程度与内控有效性呈倒u型关系。

（二）外部因素

外部因素主要包括企业生命周期、股权结构、媒体关注和政治关联等。胡明霞等（2018）发现成长期家族企业内控质量较高。企业在不同生命周期阶段，不同类型的媒体关注会对内控质量产生影响（莫冬燕等，2018;逯东等，2015）。段训诚等（2018）发现政府审计介入会提高央企内控有效性。朱颐和等（2014）发现股权集中度会减少公司的违法违规行为。逯东等（2013）发现民营上市公司CEO的政治关联会提高企业内控的执行力度。赵惠芳等（2015）发现政府干预会削弱地方国企的内控有效性。

四、内部控制有效性的经济后果

国内学者从有效性角度探究内部控制影响的研究较多，但大都聚焦于分析内部控制有效性对企业价值、绩效、会计信息质量和投资效率的影响。内部控制对企业价值有高度显著的正向促进作用（林钟高等，2007;张川等，2009;陆可晶，2018;王运陈等，2015;朱传宝等，2014）。李万福等（2012）发现存在重大内控缺陷的公司更可能陷入财务困境。高幸（2018）认为企业的内控有效性与会计稳健性显著正相关。内部控制可以有效抑制盈余管理的发生（吴益兵，2012;李国芳，2018）。有效的内部控制除了影响企业价值、绩效外，还能够提高企业的投资效率（方红星等，2013;袁晓波等，2015;邢维全等，2015）。

五、研究评述

目前，国内关于内部控制有效性的研究成果较多。关于内部控制有效性影响因素的研究，主要是从公司治理结构、股权结构、董事、高管特征、外部媒体关注和政治关联等方面进行研究。内部审计也是属于内部控制的构成要素，未来可以研究内部审计、内部控制审计、内部控制信息的强制披露或自愿披露对内控有效性的影响，以更好地提高内部控制的有效性。對于内部控制经济后果的研究，已有的研究比较成熟，但大多都是从企业价值等方面进行。目前，内部控制审计与财务报表审计的整合审计受到许多学者的关注，且注册会计师在进行审计时，首先需要了解企业的内部控制，这说明内部控制与外部审计具有很强的关联性。国内学者在内部控制有效性对审计收费、审计延期报告、整合审计效率效果以及会计师事务所变更频率等方面的影响的研究较少，未来可以丰富相关的文献。将外部审计与企业内部更好地融合，提高企业的价值，促进社会资源的有效配置。