关于我国构建环境关税制度的法律思考
——以厦门自贸区为切入点

李 晏 李星裕

（厦门大学嘉庚学院， 福建 漳州 363105）

环境关税属于附加税，是国家出于保护国内自然环境和资源的目的，在对货物征收正税之外另外增收的一种关税，由于这种附加税不是一个独立税种，本身没有独立的税则，所以从属于正税。[1]随着WTO 框架下的贸易自由化发展，截止2018 年，我国在世界贸易中的地位逐渐提高，已成为世界第一大货物贸易国。这也意味着我国产品竞争力的提高，出口扩张容易受到其他国家的关注和牵制，所以我国与主要贸易伙伴之间的贸易冲突会持续存在。一些发达国家通过对我国出口货物征收绿色关税，致使出口产品在激烈的市场竞争中丧失优势。环境关税是环境附加税的一种形式，而这种环境附加税是“绿色贸易壁垒的初期表现形式”[2]。绿色贸易壁垒作为一种全新的贸易保护手段，已日益成为国际贸易中具有隐蔽性、阻碍贸易国际化的障碍之一，同时也逐渐成为国际贸易政策措施的重要组成部分。绿色贸易壁垒针对进口国以保护生态环境和人类及动植物安全为目的，使本国市场得到保护，有效限制进口污染产品，响应可持续发展和科学发展观，具有合理性。[3]

一、自贸区环境关税制度构建的必要性分析

当下许多国家把保护环境纳入国家发展战略规划，纷纷制定保护环境、资源的法律法规和技术标准。WTO 对贸易竞争的规范作用变得愈加明显，国际参与竞争的程度日渐加深，导致发达国家、发展中国家之间贸易摩擦和争端层出不穷。虽然自由贸易受到广泛支持，无论从发展需要还是经济理论上都存在贸易自由化的合理依据，但实际上在各国倡导自由贸易的同时，也在想尽办法扶持国内产业，保护本国市场。环境关税作为绿色贸易壁垒的新兴形式能够成为当前及未来保护主义发展过程中隐蔽且更高级的保护形式。[4]

（一）西方发达国家相关制度日臻成熟

美国国会众议院于2009 年6 月26 日通过了《美国清洁能源安全法案》，法案授权美国政府可对因未履行绿色环保、节能减排而获得竞争优势的国家出口的产品征收“碳关税”。这一法案的通过，在美国内外引发了一系列关于环境保护和贸易保护的争论。美国政府提出征收“碳关税”政策也为其人民创造了就业机会，达到了保护本国产业、重塑美国全球经济领导地位的目的。2010 年法国征收碳关税的议案也与美国一样在2009 年末的两个月先后通过。同时，法国政府不仅想在本国征收碳关税，还希望针对欧盟以外的国家征收“碳关税”。[5]一直以来法国都以环保先锋自居，加上征收以环境保护为目的的关税无疑能够提升其在环保道路上的影响力和带头作用。在应对环境问题和气候变化问题上，发达国家早已围绕相关话题展开热烈讨论并且逐步构建新的应对机制，在日益激烈的贸易竞争中，欧美国家基本建立了环境金融体系，完成制度体系建立，加固交易程序，保障国内市场安全。

（二）厦门自贸区绿色经济发展及海关税收法律制度环境保护需求

厦门自贸区以“面向国际、深耕东盟、对接台湾、服务海西”为思路，将改革重点放在改进现有监管模式、提高贸易便利化、制度创新先试先行，外资的审批改革已有所突破。当前，对于厦门与台湾地区之间的海上快运业务已经得到海关总署支持，至于其他方面的政策，如跨境电子商务、融资租赁等则在努力寻求突破。

在《中国（福建）自贸试验区条例》中，主要内容明确了发展定位、理顺管理体制、突出制度创新、体现对台合作和海上丝绸之路核心区建设、加强营商环境建设等六个方面，当前严峻的贸易与生态环境下，海关关口加强监管检测，也给环境关税法律制度的设立提供了良好的发展平台。并且《条例》在五十二条明确了自贸区由于物流量较大且货物种类复杂多样，因此更应加强环境保护工作，对违反环境保护法律法规的行为进行严格查处，自贸区可以对区内企业采用国际通行管理体系标准，根据一些相关协议制定鼓励政策。①这一条例充分体现厦门自贸区对环境保护的重视，而海关在其税收法律制度中可与环境保护相衔接，使环境保护成为税收法律制度中重要的一部分，这也就是将来设计海关税收法律制度的一个重要方向。

2018 年1 月1 日我国《环境保护税法》正式开始施行，可见我国政府对环境保护愈发重视。但在海关税收法律制度方面，政府仍未将环境保护或自然资源保护的思想纳入其中，这很可能成为我国未来绿色发展进程中的短板，将对我国环境资源造成不可估量的损害。因此，环境保护应成为海关税收法律制度未来发展的需求。自贸区为制度创新提供了良好的平台，通过比对一些国外发达国家的自贸试验区海关税收政策，再联系我国发展至今所得到的对外贸易数据，根据我国生态环境实际情况，进行必要的制度改革，逐渐补足我国海关税收法律制度在此方面的空缺，并以此为出发点，最好的形式或许就是设计并开征环境关税。

二、自贸区环境关税制度构建的可行性分析

（一）自贸区相关政策支持

自贸区是一个准许外国商品自由免税进出的非关境区域，在关税、进出口许可证和配额管理等方面免于常规海关监管，属于“境内关外”。各国自贸区海关的监管都遵循一般惯例，在监管中主要遵循：一线放开，二线管住，区内自由的指导思想。

从自贸区完善法律保障上看，为了充分发挥自贸区技术引进、吸取资金、带领本国经济等方面作用，国家或地区总是在自贸区内试行一些较为特殊的经济政策。世界上大多数自贸区一般都将所施行的政策以法律形式固定下来，且立法级别一般为中央。除中央立法之外，自贸区设立地政府还制定相应的条例、规章规范自贸区活动，使管理者和投资者有法可依。正是由于这种完备的法律制度，才保证了自贸区高效便利的原则，凸显自贸区在区域经济一体化过程中的强大吸引力。

以开放促进改革，自贸区建设的核心任务是制度创新，先试先行。自贸区虽然建立在海关特殊监管区域的基础上，但其高标准、全方位的改革和开放早已超越海关特殊监管区域。随着中国自贸区战略的推进，货物贸易持续增长，社会各界对海关便利贸易、放开一线的呼声高涨，给海关传统监管模式带来了压力和挑战。因此海关工作不能继续沿用传统管理理念和既定思维模式，应有所调整。

或许有人会提出，如果在自贸区单独开征环境关税，可能会造成贸易产品绕行自贸区，直接造成自贸区海关通关率下降，当然会存在这样的问题。但自贸区本来就是一个制度先试先行的试验区，若要促进转变经济模式、优化产业结构，就不能像其他地区一样对输入的产品不进行挑选和监测，使自贸区特殊的制度设置失去其带动发展的意义。

（二）先行国家及WTO 规则的驱动作用

WTO 体制的重要目的之一是通过消减成员方的关税水平，从而减少关税对自由贸易的阻碍，促进国际贸易自由化。而说到环境和国际贸易就不得不提世界贸易的基石即关贸总协定(GATT)，其中GATT1994 具有特殊的代表性，也是环境关税法律制度合理存在的基础，以及体现非歧视性和透明技术措施原则的《贸易技术壁垒协议》（Agreement on Technical Barrier to Trade）， 简 称TBT 协议。

GATT1994 中第二条第二款规定，缔约国可以对于任何输入产品随时征收税费，②但第二条其中(a)项规定了前提条件，一国可以征收“与相同产品或这一输入产品赖以全部或部分制造或生产的物品按本协定第三条第二款征收的国内税相当的费用”[6]。 可见，协定要求必须根据第三条第二款的规定即“缔约国之间，产品进口到一国国内，不应对与本国相同产品以任何形式征收高于国内的税款或增收其他费用。”通过分析，以WTO 中国民待遇原则为基础，各成员国以当前国内生态环境保护规划为前提，对进口的与国内生产相同的产品征收以环境、资源保护为目的的环境关税合理可行。这种征收措施是相互的，在征收过程中不免会相应提高出口产品价格，削弱竞争力，或许看起来会不公平，但是却可以实实在在地消除贸易发展不平等现象，如发展中国家陷入既要推动本国经济发展还要承担比发达国家更重的生态环境污染压力的恶性循环中。

TBT 协议中申明：不得阻止任何成员方采取或加强为保护人类、动植物生命健康所必需的措施。要求各国在制定国内法规时尽量以国际标准为基础，从而使这类组织标准具有更好的约束力。WTO 环境议题日益拓宽深入，贸易与环境联系更加紧密，产值能耗与环境资本渐渐成为评价国家和产业竞争力的重要因素。因此也驱动了环境关税合理存在和重视。

三、构建环境关税法律制度的相关建议及制度设计

（一）环境关税法律制度构建原则

环境关税法律制度所体现的是关税中的环境保护职能。但就目前状况来看，我国生产企业的生产技术水平相对较低，总体来说国内整体经济贸易发展程度和法律制度发展程度相比其他发达国家水平依旧落后，我国也还没有意识到将自然环境保护思想纳入关税相关制度的改革中。依照国外相关经验来看，无一不是以国内较为完善的环境税收法律制度和经济贸易较高的发展程度为前提条件得以构建和实施。而我国《环境保护税法》去年才正式施行，在施行过程中还会出现各种问题和障碍，现在又要严格控制各种生产要素、技术的标准，想要全面推行环境关税法律制度会受制于大部分区域相对落后的发展水平和生态文明现状，量力而行、循序渐进成为一条全面推广环境关税法律制度的必由之路。

1．税率循序推进，适当优惠调节

环境关税政策已经被东南亚国家和欧美国家广泛采用，从20 世纪90 年代以来，此税种的税收收入占税收总收入的比重和国内生产总值的比重逐年提高。③我国仍没有将环境保护思想贯彻到关税这一税种的制度改革中，因此，较低的环境税收制度标准对于国外高污染、高排放企业和产品难以遏制，使经济环境和生态环境逐渐恶化。我国的环境关税在制度设计上必须根据实际国情需要出发，遵循循序渐进的原则，无论是征税对象还是税率调节，需尽量充分地考虑环境关税可能对国内经济和企业竞争力带来的负面影响，且对此税种开征条件和推进速度也有不同的规定。例如澳大利亚对臭氧层损耗物及合成温室气体征收环境关税，因为对臭氧层损耗物质征税的条件较高，为了能起到环境保护的征税效果，所以采用了相对较高的税率。

目前，自贸区得天独厚的条件适合在该区域先行征收，除以上因素需考虑以外，还应充分参照目前自贸区各项具体情况从而设计出相应的税款征收体系。通常来说，环境关税发挥其最佳效果必须考虑制定较高的税率，但贸然提高税率肯定会引来一些企业的不满，对经济贸易发展也是不利的。所以，在制定过程中应尽量先试用低税率，当各项条件逐渐成熟，再提高税率，协调发展，最后期望达到与区域经济发展相适应的最优税率。

2.参与国际组织，提升话语权

在国际贸易形势日益严峻的格局下，因环境问题而产生的贸易争端本质其实就是国家利益协调与分配的冲突。而贸易与环境间的冲突，实际上可以说是国际环境中各项条约与国际贸易体制与我国环境保护政策之间的矛盾。发展中国家的经济贸易需求与发达国家环境保护政策间的冲突是最直接的表现。

现阶段发展中国家在这样的环境中处于被动地位，因为国际整体的发展方向和主导权基本被发达国家所控制和占有，而我国作为快速发展的贸易大国，为提升我国在国际贸易市场中的影响力，必须把握机会加入国际环境税收制度的协商和制定中，以便国际规则和制度利于我国环境关税法律制度的形成。如果发展中国家能联合一致，共同积极参与国际讨论，将更有效地推进环境关税法律制度的构建，维护共同利益。

（二）环境关税法律制度设计

1.环境关税计税依据

目前国际上环境关税计税的主要依据是企业污染排放量、生产产品污染程度和污染企业产量等三类标准。如果政府能够建立、完善污染治理并且有效监管测量污染物排放，那么排放量作为关税收取的基准是最合理的。

2.环境关税征税对象

厦门自贸区作为环境关税征税的试验点，应当考虑自贸区目前的关税制度和关税征收的能力和经验，因为关税具有涉外性的特点，与国际相接轨，在制度确定实行时应做到符合WTO 规则和相应国际规定，从污染严重企业和产品下手，注意范围的适当性。

环境出口关税的征税对象可以是化工、纺织等会对国内环境产生重度污染的行业，还有钢铁、煤炭这类高耗能产品，再者就是硅晶材料的太阳能，不管是单晶硅还是多晶硅都十分典型。不但收不回电池整个寿命周期中产生的电能，更不用说硅晶材料生产过程中的耗能过多和生产硅晶材料所产生的废水，这些废水中所含的高浓度含氟化合物造成的严重环境污染的问题。而硅晶材料废弃后也是一种有害污染物，贻害无穷。这些看似环保的产品事实是把污染转移了，只有使用时是环保的，其生产过程和废弃之后的污染是生产国所获得的微薄利益不能弥补的。与硅晶材料相似的还有集成电路印刷这种把便利提供给使用国，把污染转移到生产国的所谓环保的技术。

环境进口关税征税对象要有两种，一种是像塑料制品，在消费使用过程中产生有害物质，发展中国家塑料制品降解回收技术水平较低，最终对环境造成威胁；还有一种是类似于农药、杀虫剂等产品，在使用时会释放污染水土等自然资源的产品。

3.环境关税的征收主体

环境关税的征管主体理应是海关，厦门自贸区的环境关税也应由厦门自贸区海关征管。环境关税的特别之处在于需要对各种污染废物包括工业排放废水、废气等的相应成分、排放量进行检测以确定适当的税率。所需技术水平较高，专业性较强，显然税务部门不具备相应条件的人员设备配置和征管能力。所以这一类监管测试事务需要环保机关协调配合。因此，自贸区环境关税由海关同意进行征收管理，环保机关进行协调配合。

4.环境关税的税率设计

税率的设置与环境关税对环境污染调控效果产生直接影响，而且税率是税款征收的主要依据。鉴于2018 年的年初我国出台《环境保护税法》，能够成为环境关税税率设置的最好参照，所以就目前而言，对厦门自贸区内可试行的环境关税税率可以借鉴国外经验，先考虑污染成本，再根据污染排放量设计合适的税率。需要注意的是，环境关税税率不是固定不变的，可能与环境污染程度成正比，但是有界限值，也就是说环境污染量超过最大限度那就不属于环境关税调整的范围；最适宜的环境关税税率应等于最适资源配置下单位污染物造成的边界污染成本；环境关税的征收不应随财政需要而波动，应当趋于一个稳定水平，财政目标不能影响税率的增幅。

注释：

①《中国（福建）自由贸易试验区条例》第五十二条：“自贸试验区应当加强环境保护工作，严格查处违反环境保护法律法规的违法行为。自贸试验区可以对区内企业采用国际通行的能源管理体系标准、先进环保设备技术和自愿签订环境协议等方面制定鼓励政策。”

②转引自周中林：《绿色壁垒——理论与实证研究》，中国农业出版社2009 年4 月第1 版，第83 页。

③转引自廖玫，王瑾：《中国环境关税体系建立的初步构想》，载于生态经济（学术版），2008 年第1 期，第87-90 页。