新个税法下年终奖税务筹划解析

苏怡茵

[摘 要]修订后的新《个人所得税法》于2019年1月1日正式实施了，根据财政部、国家税务总局印发《关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》（财税〔2018〕164号），在2021年12月31日前，个人拿到的年终奖可以不并入当年综合所得，依法单独计税;自2022年1月1日起，年终奖应并入当年综合所得计税。对于这一过渡期政策有哪些变化？是否还会存在年终奖纳税黑洞？纳税人应该选择何种年终奖计税方式？年终奖的最优发放点是多少？文章对以上问题通过翔实测算进行了系统研究和论述。

[关键词]新个税法;年终奖;税务筹划

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2019.36.155  2019年1月1日，新个税法正式实施。在按综合所得纳税的前提下，纳税人是否还享有年终奖税收优惠政策，该如何进行个税税务筹划才能使得纳税人的综合税负最低，这些都成为每一個纳税人最为关注的问题。

1 新个税政策下全年一次性奖金计税的变化

财税〔2018〕164号文件规定：居民个人取得全年一次性奖金，属于工资薪金所得，2019年1月1日后，纳税人有了选择权，既可以选择年终奖计税方式计算个税，也可以选择并入当年综合所得计算个税。

居民个人选择适用全年一次性奖金政策，全年只有一次机会，需要注意的是，是否选择适用全年一次性奖金政策，和单位发放的奖金名目并无关系，可以是单位的年度奖励、绩效奖励等，问题的关键在于居民个人的选择，可以选择并入综合所得，也可以选择并只能一次选择，适用全年一次性奖金制度。[1]

同时，计税方法也进行了简化，可概括为三步：一平均、二找率、三计算。

1.1 一平均：年终奖除以12个月，折算成每月工资薪金

在2019年1月1日到2021年12月31日期间，居民个人选择适用全年一次性奖金政策的，直接以全年一次性奖金收入除以12个月得到的数额去找税率。

1.2 二找率：根据新月度税率表，找相应的税率和速算扣除数

税率的查找，需要在按月换算后的综合所得月度税率表中进行。按照全年一次性奖金收入除以12个月得到的数额，查找确定应当相应的税率和速算扣除数。

1.3 三计算：个税=年终奖×税率-速算扣除数

将全部的全年一次性奖金金额单独作为一次收入，按照确定的税率和速算扣除数，单独计算纳税。计算公式为：应纳税额=全年一次性奖金收入×适用税率-速算扣除数。

2 新个税法下年终奖纳税黑洞

2.1 举例说明

2018年年终奖发放时间一般会在2019年1月1日之后。基于此，下文的例子和年终奖仅考虑于2019年1月1日后发放2018年年终奖情形。

例1：某纳税人2019年2月1日发放2018年年终奖144000元，年终奖单独计税，则应纳税额为：144000×10%-210=14190元。

假如这一纳税人年终奖调整为144001元，年终奖单独计税，则：

年终奖应纳税额=144001×20%-1410=27390.2元。

年终奖多发1元，将导致多缴税13200.2元，实际到手收入减少13199.2元。这就是通常所说的年终奖黑洞或年终奖1元陷阱。

2.2 纳税黑洞形成的原因

之所以会有1元陷阱，是因为上例在计算年终奖时，速算扣除数用的210，是一个月对应的速算扣除数，应纳税所得额却用了一年的年终一次性奖金144001，应纳税所得是一个月的12倍，而速算扣除数却没有相应的扩大12倍，这就导致多发1元钱多缴纳13200.2元个税的情况出现，也是个税年终奖纳税黑洞产生的原因。[2]

3 新个税法下年终奖税务筹划

3.1 选择合并还是单独

情形1：当应纳税综合所得额为负数时，全年一次性奖金与综合所得合并计算，一定是最优。

例2：某纳税人2019年每月工资8000元，个人承担三险一金1400元，专项附加扣除2000元，无其他综合所得和扣除项目。2月发放全年一次性奖金40000元。

分别计算纳税：全年应纳税综合所得= 8000×12-1400×12-2000×12-60000 = -4800元，纳税0元;年终奖应纳税额= 40000×10%-210= 3790元，合计纳税为3790元。

假如合并计算纳税：全年应纳税综合所得= 8000×12-1400×12-2000×12-60000+40000=35200元。应纳税额为35200×3%=1056元。

从例2不难看出，当应纳税综合所得额为负数时，合并计算纳税最优，少缴税2734元。

情形2：当应纳税综合所得额大于等于零，且与全年一次性奖金之和小于等于36000元时，年终奖单独算和并入综合所得算没有区别。

例3：某纳税人2019年每月工资10000元，个人承担三险一金2100元，专项附加扣除3000元，无其他综合所得和扣除项目。2月发放全年一次性奖金32000元。

分别计算纳税：全年应纳税综合所得= 10000×12-1750×12-3000×12-60000 = 3000元，应纳税额=3000×3%=90元;年终奖应纳税额= 32000×3%= 960元;合计纳税1050元。

假如合并计算纳税：全年应纳税综合所得= 3000+32000=35000元，应纳税额= 35000×3%=1050元。

从例3可以看出，此种情形下，两种计税方式应纳税额相同。

情形3：当应纳税额综合所得大于等于零，且与全年一次性奖金之和大于36000元时，年终奖单独算和并入综合所得算差别较大，有时候单独算比合并算更优，有时候合并算比单独算更优，但是最优点一定是年终奖单独计算。

例4：某纳税人2019年应纳税综合所得120000元， 3月发放年终奖80000元。

分别计算纳税：2019年综合所得应纳税额=120000×10%-2520=9480元;年终奖应纳税额= 80000×10%-210= 7790元;合计纳税17270元。

假如合并计算纳税：全年应纳税综合所得=120000+80000=200000元，应纳税额=200000×20%-16920=23080元。

从例4可以得出，单独计算纳税更优，少缴税5810元。

假如这一纳税人2019年应纳税综合所得调整为50000元，年终奖调整为150000元，則合并计算缴税仍为23080元，年终奖单独计税则发生变化：综合所得应纳税额=50000×10%-2520=2480元;年终奖应纳税额=150000×20%-1410=28590元;合计纳税31070元。所以合并计算纳税更优，少缴税7990元。

假如这一纳税人2019年应纳税综合所得调整为164000元，年终奖调整为36000元，则合并计算缴税仍为23080元，年终奖单独计税则发生变化：综合所得应纳税额=164000×20%-16920=15880元;年终奖应纳税额=36000×3%=1080元;合计纳税16960元。所以单独计算纳税更优，少缴税6120元。

实际上可以测算出，在纳税人应纳税综合所得和年终奖总计200000元的情形下，年终奖单独计税更优，且最优点是年终奖36000元，应纳税综合所得164000元，此时只需缴税16960元。综上所述，年终奖到底是选择单独计税还是合并计税，通过数据测算得出：

结论一：全年应纳税所得额<0元，年终奖应选择合并计税;0元≤全年应纳税所得额≤36000元，年终奖两种计税方式税负一致;36000元<全年应纳税所得额元，年终奖应选择单独计税。

3.2 单独计算如何拆分

在收入总额一定的情形下，如何拆分年终奖及剩余工资才能避免纳税黑洞，实现单独计算下的个税税负最低，我们对年终奖单独计税做了大量测算。将个税的七级税率进行逐一测算后得知，使得总体税负最低的年终奖发放点就是“36000、144000、300000、420000、660000”这几个点，但是具体收入总额为多少时，该选择哪个年终奖发放点，根据测算得出：

结论二：36000元<全年应纳税所得额≤203100元，年终奖最优点是36000元; 203100元<全年应纳税所得额≤672000元，年终奖最优点是144000元。672000元<全年应纳税所得额≤1277500元，年终奖最优点是300000元;1277500元<全年应纳税所得额≤1452500元，年终奖最优点是420000元; 1452500元<全年应纳税所得额，年终奖最优点是660000元。

假如某纳税人全年应纳税所得为200000元，根据结论一、二得知应将其中的36000元作为年终奖发放，且单独计税，综合税负最低。

如果合并计税，则应纳税额=200000×20%-16920=23080元;如其中30000元作为年终奖发放，并单独计税，则应纳税额=170000×20%-16920+30000×3%=17080+900=17980元;如其中36000元作为年终奖发放，并单独计税，则应纳税额=164000×20%-16920+36000×3%=15880+1080=16960元。以上计算结果与上述结论一致。

4 结论

通过文中案例能感受到税收筹划带来的实实在在的好处。新个税法的实施，给了纳税人更多税收筹划的空间，作为一名财务专业人员更要加强对于这一新政的学习和研究，从而更好地为单位员工提供专业和高效的服务。

参考文献：

[1]丰华. 年终奖个税减免，怎样才最划算[J].中国眼镜科技杂志， 2019（3）：50-52.

[2]杨红军. 2019新个税年终奖黑洞解析与简单筹划[EB/OL].http：//www.shui5.cn/article/31/125153.html，2019-01-07/2019-04-20.

[3]姚军. 浅析新税法修正背景下如何做好个人纳税筹划[J].纳税， 2019，13（3）：46，48.