医院全成本核算初探

窦宁宁，窦茂卫

（1.周口市中心医院，河南周口 466000；2.中国海洋大学，山东青岛 266100）

随着我国加入世贸组织，公立医院面临的市场竞争越来越激烈。同时，我国医疗卫生改革逐步深化，政府的卫生投入重点正从医疗服务等个人卫生服务领域向疾病控制、卫生监督等公共卫生服务领域转变，国家对医疗卫生机构的经费投入逐年减少，对医院“以药养医”的现象也多方限制，通过扩大药品收入来增加医院收入已行不通。

早在2000年，国务院就提出 “加强医疗机构的经济管理，进行成本核算，有效利用人力、物力、财力等资源，提高效率、降低成本”的指导思想。不改变目前的成本管理模式，医院在医疗市场中的竞争力将被大大削弱。在医疗费用总量控制的前提下要实现增收节支的目标，就必须实行成本核算。全成本核算是现代医院经济管理的中心环节，是医院向优质、高效、低耗、可持续发展的必由之路。

1 全成本核算的内容及方法

1.1 院科二级成本核算

院科二级成本核算是目前应用较广泛的全成本核算方法。一级核算，以医院为单位，由财务科集中医疗服务的直接费用和间接费用；二级核算，以科室为单位，核算单位为科室或病区，包括医护工在内，核算医院总账和科室部门账。明确成本核算对象、合理设置核算单元是开展院科二级成本核算的关键，关系到成本由谁承担的问题。

医院成本核算的主要对象是有业务收入的各临床、医技科室以及行政管理和后勤保障相互提供的劳务。责任单元一般分为：①设立病床并收治患者的临床科室，如儿科、妇产科、心血管内科等；②以诊断或治疗为主的医技科室，如放射科、检验科、超声科等；③药品部门，包括中西药房和中西药库；④辅助科室，包括供应室、洗浆房、电工房等；⑤行政后勤部门，如院办、人事、总务、设备、基建、财务等。同时，在按照以上原则划分责任单元的基础上，还应单独设置“医院公用”单元，用于归集无法直接进入科室的医院公共费用，如医院利息支出、无形资产摊销等成本项目[1]。

1.2 强化成本分析

医院成本核算项目主要包括固定成本和变动成本两大类。实行全成本核算就要兼顾考虑固定成本和各项变动费用支出的多少，将两者指标分解落实给各个责任单位，分清责任。固定成本指医院运营过程中，成本总额保持相对固定的那一部分成本，包括工资、补助工资、固定资产折旧、公费经费、辅助费用、行政费用等。变动成本是指在医院运营过程中，成本总额随着服务量的增减而成正比例变动的部分，包括医药、卫生材料、各种辅助材料、运输费、动力电费、差旅费、招待费等。药品费不作为成本项目计入临床医技科室成本，在药品部门中单独进行核算。

1.3 开展清产核资

清产核资是成本核算的基础核心起点，也是成本核算的重要内容。进行清产核资，通过重新登记统计，重新价值评估,把房屋建筑物、医疗设备、一般设备和公用物资的数量、分布、使用、保管和价值搞清楚，摸清资产物资底数，对评定医疗服务成本的准确性、细化和控制各种成本费用、完善资产管理制度有重要意义。

1.4 成本的归集和分摊

成本归集和分摊是成本核算的重点和难点，归集成本所依据的标准与成本核算结果有密切关系。全成本核算的公式1：科室奖金总额＝（科室全收入－科室全成本）×α%。其中，科室全收入包括直接收入和医技科室的间接收入；科室全成本包括科室直接发生的成本和医院分摊的间接成本；α%为提成比例，考虑到不同科室效益情况，部分科室的提成比例应有所提高。职能科室按照临床医技科室的平均绩效奖金领取绩效奖金。全成本核算的公式还有其他多种变化的样式，公式2：科室奖金总额＝（科室全收入－科室全成本）×α%。其中，科室全成本不包含岗位工资和绩效奖金，即岗位工资和绩效奖金中这两项由医院承担。公式3：科室奖金总额＝科室全收入（1－α%）－科室全成本。这个公式类似于税收制度，可以理解为α%为科室向医院交纳的一定比例的“税收”，剩下的属于自己支配。公式3中的科室全成本也可以不包含岗位工资和绩效奖金中的一项或两项，其意义与上面公式2的意义相同。

虽然全成本核算的公式有多种变化的形式，而且每种变化的形式最终的激励效果都会有一定的差异，但本质是相同的。在此基础上，成本的归集和分摊还需要注意以下几点[2]：①归集医疗成本费用时尽量做到分配合理，分摊公平。应本着谁受益谁承担和权责发生制原则，属于单一部门支出的费用，直接归集到这个部门，属于几个部门共同承担的费用，根据实际情况按受益程度进行分配，多受益的多承担费用。②辅助科室向临床、医技等部门提供的服务根据医院制订的内部服务价格标准×服务工作量作为受益科室的成本项目归集。需要指出的是，内部转移价格对于被服务的科室来说表示成本，而对于提供服务的辅助科室来说则表示收入，其有可能大于、等于或小于辅助科室实际发生的费用。根据医院各自的核算特点，医院在制订转移价格标准时一定要兼顾双方的利益，以免影响到科室工作积极性。③成本分摊过程中，首先将辅助科室本身所发生的费用总和与内部转移收入的差额进行分摊，若内部转移收入不能弥补其成本，将差额按科室人数分摊到除辅助科室外其余科室；反之，则以负数的形式冲减科室成本。然后将行政后勤部门、医院公用单元连同辅助科室分摊的成本总和按照科室人数分摊到除此之外的其余科室，完成分摊过程。最终将医院所有成本反映在有收入产生的临床、医技和药品部门。

2 全成本核算的前提

2.1 建立健全相应的管理体制

成本核算工作量大，关系到医院整体、医院各部门和每个职工的切身利益，要求各方面协调配合，必须保证领导重视，全员参与。简单来说，医院应当实行统一领导，分级管理，实行院长负责制，以财务部门为中心成立成本核算办公室，其他部门配合，同时制订成本核算的各项规章制度，以保证成本核算的顺利进行。

2.2 加强信息系统的开发

成本核算数据庞杂，医院应加快计算机网络和信息管理系统的建设，开发、建立医成本核算的作用院成本核算管理信息系统。系统整体规划从建立医院支出信息反馈控制系统-支出记账系统-资产管理(物资、设备管理系统)-经济核算系统-全成本核算系统-绩效考核系统-指标评价体系-奖金分配系统-全面预算-财务综合管理-经营辅助决策系统，整体构建医院经济运行管理体系。所有规划的实现，基于首先建立医院内部支出信息反馈体系，建立医院财务管理支出控制系统，从事后控制到事前控制，建立医院科室成本管理模式，逐步完善数字化医院的内涵建设[3]。

3 全成本核算的作用

医院进行全成本核算，势必会使全院的节约意识不断加强、劳动效率逐步提高，从而提高经济效益和社会效益。具体说来，全成本核算的作用体现在以下几个方面：①优化医院内部管理。通过进行科室全成本核算，将成本指标分解落实给各个责任单位，分清责任，从而有效地调动各部门、各科室降低成本的积极性，使职工主动加强内部正常的竞争态势，抑制甚至消除各科室争房屋、争设备等不良竞争行为。②制订医疗服务价格。价格是影响医疗需求的重要因素，在市场经济下，合理的医疗服务价格的确定，必须取决于全成本核算信息。根据全成本核算信息制定的科学的医疗服务价格，将有利于医院经济效益和社会效益的提高；反之，没有科学的依据的医疗价格，不仅损害患者的消费权益，最终也将损害医院的经济效益。③提高资源利用率。通过对成本核算的结果进行分析，揭示医疗成本升降的原因，及时查明影响成本高低的各种因素及其原因，医院管理者可以及时地进行成本调控，寻求进一步降低医疗成本的途径和方法，从而加强和优化医院经济管理，实现资源的合理配置。④确定医疗服务合理补偿与消耗。财政补偿是国家对医疗事业发展承担责任的具体体现，如果医院在医疗服务过程中缺乏成本消耗的数据，将使医院的财政补偿处于被动局面。科学、合理和正确地进行成本核算，不仅可以为政府制定财政补偿政策提供更准确的信息，也可以为医院经营决策提供重要依据，获得最佳经营成果，增强医院自我发展的能力[4-6]。

总之，全成本核算目前还是一项艰难的工作，需要克服管理体制、理论指导等诸多方面的困难，但必定是医院改革和发展的必由之路。

[1]郑剑萍.推行全成本核算提升医院竞争力[J].中国医院管理,2008,28(3):23-24．

[2]谭海龙,何剑.浅谈医院全成本核算[J].中国卫生资源,2009,12(3):132-133．

[3]李满勤,陈欣.医院财务支出反馈体系设计研究[J].医学信息,2009,22(6):896-897．

[4]陈玉平,刘燕华.成本核算在医院管理中的应用[J].医院管理论坛,2009,26(5):52-53．

[5]杨波.加强实验室质量管理的探讨[J].临床和实验医学杂志,2008,7(5):176.

[6]和焕平.关于加强专科医院人才队伍建设的实践与思考[J].临床和实验医学杂志,2008,7(8):189.