税收风险管理
——社会组织

姜 敏

(辽宁税务高等专科学校 辽宁 大连 116023)

税收风险管理
——社会组织

姜 敏

(辽宁税务高等专科学校 辽宁 大连 116023)

社会组织作为社会经济生活的主体之一，与其它纳税人一样承担纳税义务。本文从征管角度提出如何构建社会组织的税收风险管理指标体系，防范社会组织出现不必要的涉税风险，从而使其失去享受税收优惠的资格，影响其发展。

社会组织；税收风险管理；增值税；政策

1.社会组织的概念及相关管理

1.1 概念及种类

社会组织的概念可以从狭义、广义两方面定义。狭义的社会组织是指企业、政府、学校、医院、社会团体等为了实现特定的目标而有意识地组合起来的社会群体。广义的社会组织除狭义的社会组织外还包括氏族、部落、家庭等不为某特定目标存在但共同活动的所有群体形式。

社会组织按照不同的角度可以有很多种分类方法和类别，以满足不同的需要。税收是国家对从事经营活动的组织所取得的收入和所得，参与其分配的必要手段和方式，目的是为了满足国家公共需求。因此，从税收角度进行分类，按照社会组织经营目的是否为营利可将其分为营利性组织和非营利性组织。营利性组织从事生产经营活动，目的是获取收入和所得；非营利性组织的产生、运营不是以营利为目的，而是为了满足其他特殊的需求，如提供卫生、教育等公共服务、慈善救济和提供精神寄托等各种非营利目的，包括事业单位、社会团体、民办非企业单位、基金会、宗教团体等。

本文从税收角度研究的社会组织是指在民政部门注册登记的社会团体和民办非企业单位。其中，社会团体是由自然人为实现某种目的或愿望，自发成立并按照共同约定的规则开展活动的非营利性社会组织；民办非企业单位是由法人出资（不包括以国有资产出资）为实现某种非营利目的举办的社会组织。社会组织提供的服务包括公共服务和社会服务两种。

1.2 政府部门对社会组织的管理与规范

社会组织的设立、运营必须符合政府部门制定的相关规定，其中社会团体设立和运营要依据《社会团体管理条例》，民办非企业单位设立和运营要依据《民办非企业单位管理条例》。依据《社会团体登记管理条例》和《民办非企业单位管理条例》规定，社会团体或民办非企业单位要遵守以下规定：一是不得从事营利性经营活动；二是按规定取得的合法收入，必须用于章程规定的业务活动，不得在会员中分配；三是接受捐赠、资助，必须符合章程规定的宗旨和业务范围同时必须按约定的期限、方式和合法用途使用；四是应当向业务主管单位报告接受、使用捐赠、资助的有关情况，并以适当方式向社会公布；五是必须执行国家规定的财务管理制度，接受财政部门的监督；六是资产来源属于国家拨款或者社会捐赠、资助的，还应当接受审计机关的监督；七是条例规定的其他条件。

同时，国务院机构改革和职能转变方案中明确指出：通过政府转移职能把能够适合和能够由社会组织承担的管理和服务事务通过竞争性选择方式交由社会组织承担；要通过政府购买服务来支持社会组织提供公共服务和社会服务。

2.社会组织的相关税收政策

依据社会组织相关法律规定，尽管社会团体或民办非企业单位不得从事营利性经营活动，但是国务院机构改革和职能转变方案中也提到通过竞争性选择方式，政府部分可以把部分管理和服务事务交由社会组织承担，当然前提是这部分管理和服务事务适合由社会组织承担或者能够由社会组织承担。因此，社会团体或民办非企业单位能够取得合法收入，也是纳税主体，依法办理税务登记、领购发票和接受税务机关管理。其收入通常包括接受捐赠收入、会费收入、提供劳务收入、商品销售收入、政府补助收入、投资收益、其他收入。上述收入既涉及增值税也涉及企业所得税。

2.1 增值税税收政策

自2016年5月1日，全面推行“营改增”后，有关社会组织征税的文件，目前只在《关于进一步明确全面推开营改增试点有关再保险不动产租赁和非学历教育等政策的通知》（财税〔2016〕68号）规定“各党派、共青团、工会、妇联、中科协、青联、台联、侨联收取党费、团费、会费，以及政府间国际组织收取会费，属于非经营活动，不征收增值税。”但是对于非营利性的协会、学会、联合会、研究会、基金会、联谊会、促进会、商会等民间群众社会组织按财政部门或民政部门规定标准收取的会费是否征收增值税则无明确规定，而依据《关于对社会团体收取的会费收入不征收营业税的通知》（财税字[1997]63号）规定“社会团体按财政部门或民政部门规定标准收取的会费，是非应税收入，不属于营业税的征收范围，不征收营业税”。笔者认为，尽管国家税务总局未发文明确上述社会团体的会费不征增值税，但是依据增值税原理以及本次“营改增”政策平移的原则，该会费应不属于增值税征收范围。

除了不属于征税范围的会费外，社会组织取得提供劳务收入、商品销售收入为应税收入，应缴纳增值税。社会组织政府取得的政府补助收入、投资收益，因不属于“在中华人民共和国境内销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产”这一增值税的征税范围，而不缴纳增值税。社会组织政府取得的其他收入，要视具体情况，并结合增值税征税范围，分析是否缴纳增值税。

2.2 企业所得税税收政策

《财政部、国家税务总局关于非营利组织免税资格认定管理有关问题的通知》（财税[2009]123号）规定，对于符合条件的非营利组织才可以申请免征企业所得税。

《关于非营利组织企业所得税免税收入问题的通知》（财税[2009]122号）规定，符合条件的非营利组织的免税收入包括五项：一是接受捐赠的收入；二是政府补助收入（不包括属于不征税收入的财政拨款以及因政府购买服务取得的收入）；三是按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费；四是不征税收入和免税收入滋生的银行存款利息收入；五是财政部、国家税务总局规定的其他收入。

该政策同时明确，已认定的享受免税优惠政策的非营利组织在纳税申报和税收管理方面存在逃避缴纳税款或帮助他人逃避缴纳税款行为、违反《税收征管法》及其《实施细则》受到税务机关处罚行为的，要取消其享受免税优惠政策的资格。非营利组织注销时，若剩余财产违规进行了分配而不是转赠给其他相同性质的非营利性组织或政府部门，其之前已享受免税的所得税款要依法被追缴。

综上分析，社会团体和民办非企业性单位因政府购买服务取得的收入既要缴纳增值税也要缴纳企业所得税。社会组织政府取得的符合条件的政府补助收入既不缴纳增值税也不缴纳企业所得税。社会组织政府取得的投资收益，不缴纳增值税但要缴纳企业所得税（除不征税收入和免税收入滋生的银行存款利息收入外）。

社会团体和民办非企业性单位，缴纳增值税时可以按照不经常发生应税行为的单位对待，无论是一般纳税人还是小规模纳税人都可适用简易计税方法计算增值税，应纳税额=销售额×3%。申报增值税时填报《增值税纳税申报表（小规模纳税人适用）》。

社会团体和民办非企业性单位，企业所得税的缴纳要根据会计核算情况，确定采取查账征收或者核定征收。查账征收企业所得税，应纳税额=应纳税所得额×25%，年度申报企业所得税时填报《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类，2015年版）》及其系列报表，其中收入和支出要填入A103000《事业单位、民间非营利组织收入、支出明细表》。核定征收企业所得税，一是按收入总额核定应纳税所得额，应纳税额=（收入总额-不征税收入-免税收入）×税务机关核定的应税所得率×25%；二是按成本费用核定应纳税所得额=成本费用总额÷（1-税务机关核定的应税所得率）×税务机关核定的应税所得率×25%。年度申报企业所得税时填报《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴和年度纳税申报表（B类，2015年版）》相关栏次。

3.构建社会组织税收风险管理指标体系

3.1 税收风险管理理念及在现实中的应用

税收风险管理是近几年税收征管的核心理念和方法，是各级税务机关和税务工作人员按照一定的规则，对纳税人涉税活动中产生的数据和信息，进行风险识别并赋予对应的分值，将各风险分值加总排序后，总体评定纳税人涉税风险程度，采取相应的风险应对策略和应对措施，以实现税收风险的有效防范、控制和化解；税收风险管理事项主要包括风险任务管理和风险应对管理。风险任务管理主要包括风险管理规划、风险识别、等级排序、应对任务下达、评价监督等。风险应对管理主要包括税收风险提示、纳税评估、税务稽查等。

税收风险管理的主要目标是提高税法遵从度和纳税人满意度，降低税收流失率和征纳成本。目前，税收风险管理广泛应用于税收日常管理，起到很好的防范作用。

3.2 构建社会组织的税收风险指标体系的原则

建立社会组织的税收风险指标体系，用风险管理理念和方式为社会组织的纳税申报把关，避免出现因违反税收政策而被取消免税资格的情况，如逃避缴纳税款或帮助他人逃避缴纳税款行为、因违反《税收征管法》及其《实施细则》而受到税务机关处罚等。这对社会组织来讲既是纳税服务也促进其发展。

构建社会组织的税收风险指标体系要遵循以下原则：

3.2.1 立足申报表填报数据设置指标

纳税申报表是纳税人就自身生产经营成果和应纳税额向税务机关申报时填写的报表；是由国家税务总局制定的全国适用的报表；既有申报纳税功能也有采集数据功能。因此，风险管理指标设定应立足增值税申报表和企业所得税申报表填报的数据，根据其业务和征管需求构建指标和指标体系。

3.2.2 结合运营方式设置风险指标

一是社会组织的运营方式为非营利性组织，按照章程规定收取会费和在组织章程规定的范围内收取提供服务取得合法收入，因此其收入指标要分别按非税收入和应税收入设定。二是社会组织接受的捐赠、资助，要按照与捐赠人、资助人约定的期限、方式和合法用途使用，因此应设置反应捐赠、资助收入与支出费用的勾稽关系指标。三是社会组织要向业务主管单位报告接受、使用捐赠、资助的有关情况，并将有关情况以适当方式向社会公布，因此应将纳税人申报表填报数据与向社会公开的数据进行勾稽比对。

3.2.3 结合税收政策风险点设置指标

增值税政策制度安排中社会组织的收入有应税和非税之分，为防范社会组织错将应税收入申报为非税收入，应设置应税收入占比和非税收入占比两类指标；企业所得税制度安排中社会组织的收入有应税和免税之分，除了设置应税收入占比和免税收入占比两类指标外，还要设置收入减免的指标；设置有关银行利息收入和利率的指标，用于监控免税申报的利息是否全部来源于不征税收入和免税收入。

3.2.4 多角度、跨税种设置指标

为避免指标单独使用的弊端，应围绕某一事项设计不同角度的指标，如分别设置免税收入占比、免税收入变动率和收入支出配比等指标用于分析免税收入申报的准确性。

考虑社会组织的收入既涉及增值税也涉及企业所得税，应设置跨税种的勾稽指标，比对其一致性。如将增值税的会费收入与企业所得税的会费收入进行勾稽比对。

3.3 社会组织的税收风险指标体系的具体内容

3.3.1 反映增值税应税销售额与企业所得税应税收入的勾稽关系的指标

若“应征增值税不含税销售额（3%征收率）”的“服务、不动产和无形资产”本年累计数-“提供劳务收入”金额≠0，为异常。存在未如实申报增值税额或企业所得税应税收入的嫌疑。

若“应征增值税不含税销售额（3%征收率）”的“服务、不动产和无形资产”本年累计数-“应税收入额”金额≠0，为异常。存在未如实申报增值税额或企业所得税应税收入的嫌疑。

3.3.2 反映企业所得税申报数据与向社会公布数据勾稽关系的指标

分别将企业所得税申报表中填报的 “接受捐赠收入”、“会费收入”、“政府补助收入”、“业务活动成本”、“管理费用”、“筹资费用”和“其他费用”与向社会公布的相应数据进行比对，当出现不一致时，为异常。需核实是否存在虚列成本、费用的嫌疑。

3.3.3 反映各月销售额和各年销售收入变动的指标

增值税销售额变动率=［本期“应征增值税不含税销售额（3%征收率）”的“服务、不动产和无形资产”本月数-基期“应征增值税不含税销售额（3%征收率）”的“服务、不动产和无形资产”本月数］／基期“应征增值税不含税销售额（3%征收率）”的“服务、不动产和无形资产”本月数×100%，若增值税销售额变动率〈0，为异常，存在少计应税销售额、少缴增值税的嫌疑。

企业所得税应税劳务收入变动率=（本年“提供劳务收入”金额-上一年“提供劳务收入”金额）／上一年“提供劳务收入”金额，若企业所得税应税劳务收入变动率〈0，为异常，存在少计应税收入嫌疑。

企业所得税应税劳务收入变动率=（本年 “应税收入额”金额-上一年“应税收入额”金额）／上一年“应税收入额”金额，若企业所得税应税劳务收入变动率〈0，为异常，存在少计应税收入嫌疑。

3.3.4 反映应税收入与非税（免税）收入结构变化的指标

会费收入占比变动率=（本年会费收入占比-上一年会费收入占比）／上一年会费收入占比×100%，若会费收入占比变动率〉0且比率较大，为异常，存在虚增免税收入的疑点。其中，会费收入占比=会费收入／民间非营利组织收入×100%。

提供劳务收入占比变动率=（本年提供劳务收入占比-上一年提供劳务收入占比）／上一年提供劳务收入占比×100%，若提供劳务收入占比变动率〈0且比率较大，为异常，存在少计应税收入的疑点。其中，提供劳务收入占比=提供劳务收入／民间非营利组织收入×100%。

会费收入占比变动率与提供劳务收入占比变动率配比分析，即会费收入占比变动率／提供劳务收入占比变动率，若比值大于1且均为正数，表明会费收入增长幅度大于提供劳务收入的增长幅度，存在将应税收入申报为免税收入的疑点；若比值小于0且会费收入占比变动率〉0，提供劳务收入占比变动率〈0，存在将应税收入申报为免税收入的疑点。

3.3.5 反映捐赠、资助收入与支出费用勾稽关系的指标

当∑评估期间“接受捐赠收入”金额-∑评估期间“捐赠支出”金额〉0，为异常，核实捐赠收入未发生支出的原因，分析是否存在违规使用捐款情况。

3.3.6 反映投资收益构成的指标

若“投资收益”金额／“接受捐赠收入+会费收入+政府补助收入”合计金额〉一年期银行存款利率，存在非储蓄存款投资收益的情况，需结合会计核算审核该部分投资收益是否申报纳税。

上述指标设置中涉及的数据来源分别为:

“应征增值税不含税销售额（3%征收率）”的“服务、不动产和无形资产”本月数取自各月《增值税纳税申报表（小规模纳税人适用）》中的本月数。

“提供劳务收入”取自A103000《事业单位、民间非营利组织收入、支出明细表》。

“应税收入额”取自《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴和年度纳税申报表（B类，2015年版）》。

“会费收入”金额取自A103000《事业单位、民间非营利组织收入、支出明细表》。

“接受捐赠收入”金额取自取自A103000《事业单位、民间非营利组织收入、支出明细表》。

“业务活动成本”金额取自取自A103000《事业单位、民间非营利组织收入、支出明细表》。

“管理费用”金额取自取自A103000《事业单位、民间非营利组织收入、支出明细表》。

“筹资费用”金额取自取自A103000《事业单位、民间非营利组织收入、支出明细表》。

“其他费用”金额取自取自A103000《事业单位、民间非营利组织收入、支出明细表》。

“提供劳务收入”金额取自A103000《事业单位、民间非营利组织收入、支出明细表》。

“捐赠支出”金额取自A105000《纳税调整项目明细表》。

“投资收益”金额取自A103000《事业单位、民间非营利组织收入、支出明细表》。

［1］罗照华.《公益性社会组织税收监管政策创新研究》《财会通讯》,2016(1).

［2］《社会团体管理条例》和《民办非企业单位管理条例》.

［3］国家税务总局相关政策文件.

F812

A

2095-7327（2017）-12-0140-03

对政府全口径预算决算的审查和监督研究，编号为13JZD021。

姜敏（1971—），女，汉族，副教授，东北财经大学MBA硕士，税务师，现执教于辽宁税务高等专科学校，主要从事税务征管、稽查教学、研究工作。