混合所有制改革背景下的国有企业审计对策研究

◆徐克勤/江苏省淮安市洪泽区三农办

2018年9月，国家发展改革委联合财政部、人社部、国土资源部、国资委、税务总局、证监会、国防科工局下发《关于深化混合所有制改革试点若干政策的意见》（以下简称《意见》），对国有资产定价机制、员工持股、集团公司混改等方面有关内容加以明确。审计是党和国家监督体系的重要组成部分，为稳健推进国有企业混合所有制改革，国有企业审计要站在新的起点，明确审计方向，突出审计重点，把握关键环节，确保国有企业做强做优做大。

一、混合所有制改革对国有企业审计提出的挑战

（一）国有企业改革分类审计较难

国有企业改革的总体要求细化为“分类改革、分类发展、分类监管、分类定责、分类考核”。由于不同性质的企业，其改革目标、战略定位、监管重点各异，审计只有在全面摸清不同国企功能定位的基础上，针对企业的不同性质，确定审计的内容、重点、方法和评价标准，才能紧跟改革步伐。

（二）国有企业改革审计全覆盖较难

随着国有企业改革的深化发展，将带来国有企业在功能定位、资产规模、产权结构、经营方式、资本运作、管理体制等方面的深刻变化，同时，引入非国有资本参与国企改革和国有资本以多种方式入股非国有企业后，国资参股的企业经营模式将会大量出现，产权延伸到哪里，审计就要覆盖到哪里，因此审计全覆盖涉及的范围将更广，与审计资源有限之间的矛盾也将更加突出。

（三）国有企业改革审计风险把控难

随着国有企业改革的纵深推进，国有资本将向关系国家安全、国民经济命脉和国计民生的重要行业、关键领域和优势企业集中，国有资本投资、运营公司作为国有资本市场化运作的专业平台，将会承担起对国有资本进行重组整合和创新发展的使命，推进国有企业向大型化、集团化、创新化方向发展。国企所有制结构将更复杂，经营范围和领域将更多元，资本运作方式将更新颖，进一步加大审计难度。此外，由于国企发展变化较快，而国企改革配套政策、实施细则等出台较滞后，在一定程度上增加了审计难度，提高了审计风险。

（四）国有企业改革审计政策把握较难

自20世纪70年代末至今，国有企业改革经历了五个发展阶段，每个阶段国企改革的原则、目标、措施、步骤都需要梳理、理解和掌握。只有深入领会国家政策、文件的精神实质和逻辑主线，才能找准审计切入点和着力点，并将宏观性的政策目标转化为各个具体的审计目标，这对审计人员的政治敏锐度和政策把握度提出了更高的要求。

（五）审计人员综合素质难以满足新要求

作为国有企业外部监督的重要组成部分，国有企业审计已由经济监督向监督与服务并重转变，审计重点由国有资产保值增值向对企业关键业务、改革重点领域、国有资本运营重要环节以及境外国有资产进行全面监督转变，这对审计人员综合素质提出了更新更高的要求。但是，受审计手段有限、审计力量不足等因素的制约，以财务审计为主的知识结构、审计思维方式和审计方法手段己无法完全满足国企改革对审计工作提出的要求。

二、混合所有制改革下国有企业审计对策

（一）国有企业审计应处理好几个关系

一是妥善处理好国有企业和民营企业的关系。两者都是平等的市场主体，当前民营经济成为大众创业、万众创新的重要平台，在国民经济中发挥着越来越重要的作用。国有企业审计应在促进转变政府职能、营造良好经商环境、保护各类市场主体平等地位等方面给予助力。二是应处理好促进混合所有制改革和防止国有资产流失的关系。改革是第一位的，审计应该服务于推动改革这个大局，改革允许失误，但对那些不作为、乱作为的渎职行为导致的国有资产流失，要坚决查处，最大限度地避免。三是妥善处理好依法实施国有企业审计和“三个区分开来”的关系。对审计发现的问题要贯彻“三个区分开来”原则，紧扣中央精神和混合所有制改革发展要求，实事求是地进行分析，看评价事项是否属于在推进改革中因缺乏经验、先行先试出现的失误，是否属于上级尚无明确限制的探索性试验中的失误，是否属于为推动发展的无意过失。

（二）国有企业审计应找准切入点

一是以混合所有制改革的目标为切入点。国有企业审计应围绕是否有利于国有企业活力提升、国有资产保值增值这个改革目标来进行审计判断。二是以混合所有制改革的前提为切入点。混合所有制改革的前提是国有企业公司制。国有企业审计应关注国有企业公司制改制不到位，特别是没有进行公司制改制而盲目进行混合所有制改革所带来的风险。三是以混合所有制改革的层次为切入点。目前混合所有制改革主要在子公司层面，集团公司层面也在积极探索，国有企业审计应重点关注有无操之过急或停滞不前的情况。四是以混合所有制改革的方式为切入点。混合所有制改革方式主要包括国有企业改制上市、国有企业员工持股、非国有资本参与国有企业改制、国有资本入股非国有企业等多种方式。国有企业审计应关注改革方式是否合理，是否取得预期效果等。

（三）国有企业审计应紧盯混合所有制改革关键环节

一是紧盯改革决策环节。国有企业审计应关注改革过程是否按照民主决策程序规范操作；引进的投资者是否符合发展战略；是否有效防范重大风险；是否确保改革的有序进行，稳妥推进。如在项目决策前是否有充分的可行性调研，项目是否按规定经过国资部门的核准和备案。如果涉及到资本收购、减资和出售，还应当关注出售前是否公开征集受让方以保证信息发布的及时、公平和公开，出售价格是否经过详细的资产评估并经过国资部门的批准等。二是紧盯员工持股环节。关注员工持股方案设计是否优化、审批程序是否合理、内控制度是否有效、员工投入资金来源是否合法，防范员工持股公司的法律、管理和经营风险。查看试点企业是否将持股员工范围、持股比例、入股价格、股权流转、中介机构以及审计评估等重要信息在本企业内部充分披露，切实保障员工的知情权和监督权。国有控股上市公司是否执行证券监管有关信息披露规定。三是紧盯整体上市环节。国有企业审计应关注国有企业整体上市战略推进情况，查看是否推动上市公司优化资本结构、促进企业产业链有效整合、提高上市公司可持续发展能力、实现国有资本保值增值。四是紧盯资产处置环节。国有企业审计应关注是否存在低评、少评或不评资产的问题，在资产转让环节关注是否存在人为低价交易国有资产的问题，在资产剥离环节关注是否存在因管理不到位致使资产被转移挪用的问题。五是紧盯债权债务和职工安置环节。国有企业审计应关注债权债务和职工安置情况，是否妥善保护债权人合法利益，是否稳妥解决职工劳动关系。

（四）国有企业审计应突出改革重点

1.国有资产管理体制审计。一是查看国企分类改革推进情况。关注履行出资人职责的机构是否根据国有资本的功能属性、战略定位和发展目标，对所出资企业进行功能界定并制定分类方案；是否对不同类别的国企制定相应的经营业绩考核方式，设定的管理指标或考核指标是否科学合理；商业类和公益类企业是否按照改革要求完成股权结构、经营模式等方面的调整和完善。二是查看国有资产出资人履职情况。关注国资管理部门是否按照改革要求转变职能科学界定监管边界，建立监管权力清单和责任清单，实现以管企业为主向管资本为主的转变；是否理清与国有资本投资公司和运营公司的关系和职责，授权其进行国有资本市场化运作；是否建立健全国资监管的相关管理制度。三是查看国有资本投资、运营公司运行情况。关注国有资本投资、运营公司资本运作和管理是否规范，是否推动国有资本向关系国家安全和国计民生的重要行业和关键领域、重点基础设施集中，向前瞻性战略性产业和具有核心竞争力的优势企业集中；是否在投资管理、公司治理、业务经营、考核监督等方面对所出资企业进行了有效管控，国有资本投资运营是否达到预期效果。

2.国企现代企业制度审计。一是查看公司法人治理结构的健全情况。关注国企法人治理结构是否健全，董事会、监事会和经营层是否权责清晰、协调运转、有效制衡；董事会内部制衡约束机制是否健全，组织结构是否符合规定；对董事会、董事的考核评价和管理是否到位，对重大决策失误是否进行追责。二是查看国企领导人员管理情况。关注国企领导人员选用程序是否规范，是否根据不同企业的类别和层级，实行选任、委任、聘任等不同的选人用人方法；企业经理层成员是否通过市场化选聘等方式择优选取，是否建立了严格的任期管理和目标考核机制。三是查看企业薪酬分配制度是否科学合理。关注企业薪酬是否实行绩效考核，以业绩为导向科学评价不同岗位员工的贡献；对国企领导人员是否实行与选任方式相匹配、与企业功能性质相适应、与经营业绩相挂钩的差异化薪酬分配办法。

3.国企内部控制审计。一是查看企业重大决策制度的执行情况。关注企业重大经济决策事项是否严格按照“三重一大”制度执行，国有资产处置、国有产权交易、重大投资项目、大额资金使用等方面的决策程序是否合规；是否建立重大决策失误和失职、重大投资损失和浪费等的责任追究机制。二是查看企业内部管理制度的健全情况和执行情况。关注企业是否建立完善的资产、投资、财务、业务管理及风险控制等内控制度并有效执行，内部流程控制是否做到分事行权、分岗设权、分级授权；企业内部监督体系是否完善，内审机构是否有效履行监督职责；是否建立国企信息公开制度，依法依规、及时准确披露国企公司治理、管理架构、经营情况、财务状况、关联交易等信息。三是查看企业损益情况。关注国企损益核算是否真实，各项收入及成本费用是否真实体现；国有资本经营预算的编制和执行是否规范，国有资本经营收益是否及时足额上缴。

（五）国有企业审计应突出混合所有制改革重点内容

国有企业审计应以推进落实混合所有制改革为主线，结合国有企业分类改革的进展，确定审计重点内容。一是查看贯彻国家混合所有制改革的政策措施情况。检查混合所有制改革已完成措施进度的真实性，重点审计引入投资者、设立新公司、重构公司治理机制、建立内部激励机制等内容，关注改革进度是否符合国家要求，存在哪些制约因素和障碍。二是查看发展混合所有制经济的相关制度完备情况。关注相关制度是否对可以实行混合所有制和必须采用国有独资形式或保持国有绝对控股、相对控股的领域进行了严格的规定和划分；是否对决策程序和符合改革的条件进行了严格规定。关注改革后企业经营管理是否形成多元制衡和科学决策，是否仍然存在经营管理机制僵化的问题。三是查看发展混合所有制经济的程序规范性情况。关注国企重组改制前是否进行了清产核资，是否对资产进行客观准确的评估，评估机构的选择和评估程序是否规范，是否通过产权交易市场公开、公平、公正地进行产权转让，是否存在暗箱操作造成国有资产流失；改制重组后产权关系是否清晰，是否进行了全面登记。四是查看内部管理情况。是否建立了完善的现代企业制度和内部控制制度，是否建立了权责明确、有效制衡的监督管理机制。检查企业内部管理制度是否适应新治理体制的要求，有无内部控制风险点；关注企业法人治理结构的健全和运转情况；关注国有企业对所投资的混合所有制企业的管理监督和风险控制是否到位，是否委派董事、监事、管理人员和财务人员等关键人员，是否参与了混合所有制企业重大经营管理决策，特别是对于新进入的行业、新的盈利模式是否及时跟进投资项目，定期组织投资效益分析，是否对经营过程中与预期的偏差及时进行经营管理的调整和转变。五是查看企业改革的经营效果和债务状况。重点关注国有企业发展混合所有制经济、与其他所有制企业合作的成效，关注投资项目的财务状况、经营成果、现金流量以及投资合同履行等情况。要从整体上评价企业经营效益的变化情况，选取关键指标来衡量混合所有制改革的实际效果。重点关注投资实力是否明显增强，杠杆率是否明显降低，经营状况是否明显改善。重点关注亏损严重、持续亏损、投资多年未实际开展业务、名为合资实为借款和涉及重大诉讼的混合所有制企业，以及存在投资前的可行性分析明显与事实不符、不按照可行性分析的结论进行投资、投资后实际运营与可行性分析发生重大偏离、持续或重大亏损的投资项目。六是查看财经纪律遵守情况。检查混合所有制改革中的关键环节，是否存在违规决策造成国有资产流失、违反财经纪律损公肥私的问题。重点关注是否规范关联交易，是否存在以任何形式向本企业集团内的员工持股企业输送利益；国有企业购买本企业集团内员工持股企业的产品和服务或者向员工持股企业提供设备、场地、技术、劳务、服务等，是否采用市场化方式，做到价格公允、交易公平；有关关联交易是否由一级企业以适当方式定期公开并列入企业负责人经济责任审计和财务审计内容。