房地产开发企业税务筹划探析

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一、房地产开发企业税务筹划案例分析

山西某房地产开发有限公司主要经营房地产开发、销售以及钢材等建筑材料的销售，企业在项目开发中涉及多个环节，同时也涉及多个税种，需要缴纳增值税、企业所得税、土地增值税、城市维护建设税、教育费附加、印花税、契税等，税负较重。其中较大的税种是土地增值税、企业所得税和契税，随着企业的发展，税负压力逐渐增大，通过税务筹划来降低税负存在一定的必要性。下面以该公司开发的A小区为例，分析其税务筹划状况。

（一）开发费用扣除方法选择

房地产的开发费用是指房地产开发项目中的销售费用、管理费用和财务费用。当企业能够按照转让房地产项目计算分摊利息支出，并能提供金融机构贷款证明时，其最多允许扣除的开发费用为：利息+（取得土地使用权支付的金额+开发成本）×5%；当企业不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构贷款证明的，其最多允许扣除的开发费用为：（取得土地使用权所支付的金额+开发成本）×10%，所以企业可以利用这一点进行税务筹划。

该公司开发A小区时，为了取得土地使用权所支付的金额为1500万元，开发成本为1700万元，财务费用中按转让房地产项目计算分摊的利息支出为350万，不超过商业银行同类同期贷款利率。企业没有按照转让房地产项目计算分摊利息，则：允许扣除的房地产开发费用=（1500万元+1700万元）×10%=320万元。企业因为没有按照转让房地产项目计算和分摊利息，并未达到税务筹划的目的，导致企业允许扣除的开发费用较少，造成的税收负担较重。因此，企业可以按转让房地产项目计算分摊利息支出并提供金融机构贷款证明来减轻企业的税负。

（二）缴纳土地增值税税额

土地增值税是房地产企业的一项重要税种，由于土地增值税的计算方法和清算时间等原因，使其成为了房地产企业税务筹划空间最大的一个税种。土地增值税采用四级超率累进税率，如表1所示。

由表1可知，土地的增值额越大，企业的税负就越重。根据我国税法规定，企业在建造普通住宅出售时，如果增值额未超过扣除项目金额20%，免征土地增值税。因此，企业可以据此进行税务筹划。该公司销售开发的A小区普通住宅时，在不考虑其他因素的前提下，销售收入为6200万元，可扣除的项目费用为5000万元，则：

土地增值额=转让房地产收入－规定扣除项目金额

A小区土地增值额=6200万元－5000万元=1200万元

增值率=1200万元÷5000万元=24%

由表1可知，必须按照30%的税率计算应纳税额，应纳土地增值税税额=1200×30%=360万元。

表1 土地增值税税率表

企业直接利用销售收入6200万元计算土地增值额并没有充分利用土地增值税的税收优惠政策，这样加大了企业的税负。因此，企业可以利用增值率的比例进行税务筹划，达到节税目的。

（三）销售不同品种房屋的核算

《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》中规定，企业既建造普通住宅，又建造其他房屋的，应分别核算土地增值额。如果不能分别核算或不能准确核算土地增值额的，那么它建造的普通标准住宅就不能适用免税政策。在实际中，企业可以利用这一政策进行税务筹划。该公司开发销售了一批高档住宅，销售收入为4900万元，核算后可扣除的项目金额为2800万元，后又销售一批普通住宅，销售收入为2500万元，核算后的可扣除项目金额为2100万元。企业在建造这两批住宅时，没有分别核算高档住宅和普通住宅的土地增值额，则：

增值额=（4900万元－2800万元）+（2500万元－2100万元）=2500万元

增值率=2500万元÷（2800万元+2100万元）=51.02%

应纳税额=2500万元×40%－（2800万元+2100万元）×5%=755万元

因为没有分别核算两种住宅的土地增值额，所以给企业造成了较重的税负，没有达到税务筹划的目标。因此，企业可以在建造住宅时分别核算两种住宅的土地增值额，达到税务筹划的目的。

二、房地产开发企业税务筹划存在的问题及原因探析

（一）存在的问题

1.企业没有做到事先进行税务筹划。众所周知，进行税务筹划的工作需要在经济业务发生前规划，是一种事前行为。该房地产开发有限公司在发生业务前并没有提前进行税务筹划，导致经济事实已经存在，企业便无法进行筹划，所以企业的税负一直较高，给企业造成了一定的负担。

2.企业开发费用扣除方法的选择存在问题。房地产企业开发费用的扣除有两种计算方式，一种是企业能够按转让房地产项目计算分摊利息支出并提供金融机构的贷款证明，另外一种是企业不能按转让房地产项目计算分摊利息或不能提供金融机构的贷款证明。该公司由于并未按照转让房地产项目计算分摊利息支出，所以造成了税负较高的局面。

3.企业未利用税收优惠政策进行税务筹划。企业建造住宅出售时，应当考虑土地增值额的增加带来的经济效益和放弃起征点的优惠而增加的税收负担之间的关系，避免增值率稍微高于起征点而多缴纳税款。该公司在销售住宅时，由于缺乏对税务筹划的认识，同时企业财务人员的专业性水平不高，企业并未好好利用税收优惠政策，导致企业缴纳的税款较多，不利于企业实现价值最大化的目标。

4.企业在核算时方法选择不当。根据我国相关法律法规的规定，房地产企业进行开发项目时，当项目中同时包含普通住宅与非普通住宅时，企业在核算时应分别计算增值额。如果企业未进行分别核算，那么普通住宅也不能适用免税政策。该公司在项目开发时，由于缺乏对相关政策的了解与解读，导致企业税负较重，不利于企业的健康发展。

（二）原因分析

1.缺乏专业的税务筹划人才。税务筹划成功的前提是筹划方案设计合理，但这一因素与筹划方案策划人息息相关。如果筹划人员的业务能力较高并且熟悉相关的法律、法规，那么税务筹划成功的可能性更高，相反，则会面临着筹划方案的失败。目前，在我国懂得筹划知识并且具有相关实战经验的人才较少，导致企业错误地设计税务筹划方案，这样做不仅不能节税，有时还会带来一定的损失，导致税务筹划方案的失败。该房地产开发有限公司经验不足的财务人员占80%，缺乏专业人才是企业存在上述问题的最大原因。

2.企业管理者缺乏税务筹划意识。由于我国的税务筹划起步较晚，相关理论并不完善，企业的管理者也缺乏管理经验，导致企业的管理者对税务筹划存在着一定的误区。很多企业都把税务筹划与逃税、避税等违法行为混为一谈，而有些税务工作者也认为企业在进行税务筹划时会导致企业收入的降低，从而使企业存在税务风险，造成企业更大的损失。

三、提高房地产开发企业税务筹划能力的对策

从上文可以看出该房地产开发有限公司税务筹划上存在的问题，通过进一步的原因分析，总结出以下五方面的对策，帮助企业提高税务筹划能力，实现价值最大化。

（一）在发生经济活动前进行税务筹划

纳税义务通常存在滞后性，由于国家税法制定在先，而税收法律的行为在后，也就是说企业在交易行为发生后才存在着纳税义务，这就使企业可以对自己的应税行为进行事前安排。一旦企业的经济业务发生后，企业便无法进行筹划。该房地产开发有限公司应该提前进行税务筹划，并保证筹划的方法合理合法，这样不仅可以减轻企业的税负，还能使企业利润最大化的目标得以实现。

企业在进行税务筹划时，首先，要对涉税问题进行认定，包括涉税事项的性质与涉及的主要税种等；其次，企业必须对涉税问题进行分析，主要包括项目的发展、税务筹划的空间以及需要解决的关键问题等；最后，企业必须设计多个备选方案，针对涉税事项，设计多个方案，以备企业的后续选择。企业的税务筹划必须遵守现行的税收法规，不能与之产生冲突。企业需要排除可能存在的风险问题，减少或者避免不必要的支出。企业通过在事前的周密分析和规划，排除拟进行的交易事项在未来可能发生的税收风险，在企业现存基础上找到现有的风险及风险存在的主要原因，找出解决风险的方案，从而消除风险，避免该风险导致的不必要支出，达到事前筹划的目的，实现企业价值最大化的目标。

（二）选择合适的开发费用扣除方法

上文提到，该山西房地产开发有限公司并未按照转让房地产项目计算和分摊利息，导致企业允许扣除的开发费用较少，造成的税负较重。如果企业按照转让房地产项目计算和分摊利息并且取得金融机构的贷款证明，则：

允许扣除的房地产开发费用=利息+（取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本）×5%=350万元+（1500万元+1700万元）×5%=510万元

由此可见，企业进行税务筹划后的允许扣除的房地产开发费用比未进行筹划的费用多扣除190万元（510万元－320万元）。该公司的开发项目主要利用负债筹资，造成利息支出较高的局面，所以企业可以考虑分摊利息并提供金融机构证明，据实扣除开发费用，以此降低增值额，进而降低税负，从而达到税务筹划的目的。

（三）充分利用税收优惠政策，不断调整完善筹划方案

近年来我国逐渐加强了税收的征管措施，同时也积极推进减税政策，利用税收制度为经济服务。自从“营改增”以来，我国税收政策变化频繁，所以要求企业充分利用税收优惠政策，才能达到节税的目的。上文提到，该公司销售自己开发的A小区普通住宅时，直接利用销售收入6200万元计算土地增值额，并没有充分利用土地增值税的税收优惠政策。如果企业进行税务筹划，将销售收入降为5990万元，则：

A小区土地增值额=5990万元－5000万元=990万元

增值率为990万元÷5000万元=19.8%

19.8%<20%，免征土地增值税。

按照我国税法规定，增值额未超过扣除项目金额20%的免征土地增值税，虽然此时该公司的销售收入减少了210万元（6200万元－5990万元），但因为方案二不需要缴纳土地增值税，其税前利润反而增加了150万元（360万元－210万元）。可以看出，一方面，虽然筹划前的销售收入比筹划后的销售收入多210万元，但给企业带来了360万元的税负。而筹划后的方案使该公司的利润增加150万元，并且免征土地增值税，可见高的销售收入并未给企业带来更多的利润。另一方面，企业通过降低销售价格，使得企业扩大了销售，一举两得，达到了税务筹划的目的。

（四）充分研读税收政策，开发项目时选择合适的核算方法

近年来，我国税收法律变化频繁，这就要求企业中相关工作人员必须充分了解政策法规，才能为企业带来最大的经济效益。上文提到，该公司在开发项目时，将高档住宅与普通住宅取得的收入合并计算，这样做造成了企业需要背负较重税负的局面。如果企业分别核算高档住宅与普通住宅的收入，则：

高档住宅的增值额=4900万元－2800万元=2100万元

增值率=2100万元÷2800万元=75%

应纳税额=2100万元×40%－2800万元×5%=700万元

普通住宅的增值额=2500万元－2100万元=400万元

增值率=400万元÷2100万元=19.05%

由于19.05%<20%，应纳税额=0

所以企业共缴纳700万元土地增值税。

通过计算可知，企业如果将高档住宅与普通住宅一起核算，将要缴纳土地增值税755万元，如果企业将二者分别核算，则缴纳土地增值税700万元。筹划后比筹划前少缴纳55万元（755万元－700万元）。所以该公司在选择核算方法时，必须通过深入的计算，选择适合自身情况的方法。只有这样，企业才能降低自身的税负，达到税务筹划的目的，实现企业价值最大化的目标。

（五）提高税务筹划相关人员的素质，树立企业管理层的税务筹划意识

企业的税务筹划相关人员必须具有良好的专业素质才能应对工作中出现的问题。案例企业由于缺乏有经验的工作人员，导致企业的税负较重，对经营事项的筹划意识也相对薄弱。所以，企业可以引进高素质的税务筹划人才，将税务筹划知识的考核成绩、职业道德的修养以及沟通与协作能力作为录用标准之一，同时要加强企业内部相关人员的培训，使他们更好地掌握税收、财务、法律等各方面的知识，另外还需加强职业道德教育，完善其沟通、协作能力，使相关人员既能制定正确的筹划方案，又能正确的执行筹划方案。这样做也有利于有效的防范税务筹划风险。

目前我国房地产行业发展迅速，为了确保企业能够跟上经济的发展，企业必须树立正确的税务筹划意识，管理层也应该加强对税务筹划的认知，并合理引导企业相关人员进行税务筹划，尽可能减少企业的税负，提升企业的盈利能力和企业竞争力。

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