注册会计师实施风险导向审计的关键问题思考

王 栋 青岛正明有限责任会计师事务所

前言

风险审计是现代企业审计的核心内容，随着现代企业经营管理的升级，风险导向审计也在随之发生着变化。以重大错报及检查风险为核心的新风险导向审计概念自出现以来就逐步被应用于审计工作当中，这不仅是审计工作思路的转变，同时也给注册会计师风险审计工作开展提出了更高要求。

一、风险导向审计的变化及对注册会计师的影响

以风险为导向的审计工作能够进一步提高审计工作质量，强化被审计单位的管理综合水平。但是风险导向这一概念出现以来，随着行业及经济环境的不断变化发展，风险导向的概念也出现了新的变化，而这些新变化也给审计具体工作造成了诸多新影响并提出了新的工作要求。

(一)风险导向审计的概念变化

自2007年起，风险导向审计的概念开始进入中国注册会计师行业并得以推行，自此风险导向便成为了我国注册会计师企业审计的主要研究与发展方向，并且建立起了一套相对完整的风险导向审计理论，即风险审计侧重于企业管控风险、企业固有风险、审计风险。注册会计师不仅将审计重点关注在企业所在行业及企业本身的固有风险及管理制度可能存在的风险上，同时也将审计检查风险列入其中，并通过不断强化注册会计师队伍整体素质以提升检查风险防控能力。

(二)新时期风险导向审计对注册会计师的新影响

与传统的风险导向审计相比，在新风险导向审计概念下，注册会计师的工作方式及思路都产生了较为突出的影响。第一，审计工作从业人员的审计重点不再是企业自身及所处行业的固有风险，而转变为对企业经营者可能产生了主观财务造假与舞弊的调查分析，这不仅是工作对象从客观到主观的转变，同时也更加考验着注册会计师的分析甄别能力。第二，传统风险导向审计以企业所在行业固有风险为基础开展审计工作，能够形成一套较为固定的风险分析模式与操作方法，注册会计师能够最大限度学习他人成功经验并在许多时候进行套用。但在新风险导向审计当中，更加突出了错报、重大错报风险的审计风险防控重要性，而企业发展战略、市场竞争态势、经营者管理理念都是错报风险的变量和影响因素，这也加大了审计工作在风险认定及风险范围与影响程度认定上的工作难度，因此需要审计从业人员进一步提高自身业务能力与专业素养。

二、注册会计师在风险导向审计中的现存问题

在风险导向审计新旧概念交替之际，当前会计师事务所以及注册会计师在风险导向审计工作当中仍然存在着诸多问题，不仅直接影响到风险导向审计工作具体质量，同时也影响到了注册会计师行业的持续发展。

首先，传统审计模式无法适应新的审计工作要求。在传统风险导向审计模式下，审计人员在工作上更偏向于对企业制度与管理流程上的风险调查与审计，这种相对被动审计模式无法适应以重大错报为重点的新风险导向审计工作的目标达成。其次，从以固有风险和控制风险为重点风险转为以错报风险为审计重点风险，这不仅是风险导向审计的风险类型发生了变化，更是审计理念与工作思路的彻底转变。而目前许多事务所的注册会计师在开展风险导向审计工作时不仅缺乏相关的新的审计理论知识与实践经验，同时更在工作意识上未能进行彻底转变，进而直接影响到风险审计工作的具体质量。此外，除了侧重改变对工作模式工作能力造成的影响之外，在重大错报风险为核心的新风险导向审计工作当中也需要更加重视与被审计单位的沟通与审计资料的获取，但从事实上来看，审计缺乏流程规范、审计人员与被审计单位沟通存在障碍等都导致审计资料在获取与管理上存在诸多问题，这不仅对审计工作进度造成严重影响，同时也为加大了审计风险发生几率，在影响到具体审计工作质量的同时更影响到会计师事务所的社会声誉与公众形象。

三、注册会计师实施风险导向审计的关键问题及应对策略

为了有效加强注册会计师团队应对风险导向审计概念及工作思路的变化，必须找到风险导向审计的审计工作关键点再同步强化辅助性措施才能够切实提高注册会计师实施风险导向审计的具体工作质量。

(一)风险导向审计关键问题

1.理清内在逻辑

新风险导向审计以重大错报风险与检查风险为主要核心内容，但如何有效找出重大错报或者如何确定是否存在检查风险，则不是明白了几个简单的概念就可以对具体审计工作进行有效指导。理清风险导向审计内在逻辑，首先就要分清几个重要概念及内在发展逻辑(如图1所示)。

图1 风险导向审计风险内部简要逻辑

2.确定审计风险防控工作思路

想要切实有效的开展风险导向审计工作就必须明确其内在逻辑，只有理清了内在逻辑才能找到加强检查与审计的重点与关键。从图1中可知，审计风险包括重大错报风险与检查风险两个内容。重大错报风险主要偏向于被审计单位，包括了舞弊风险、经营风险及财务风险，而舞弊风险也不仅限于管理层舞弊同时也包括了员工舞弊，而在财务风险审计上不仅应关注其内部控制制度及执行中可能存在的风险，同时也应对被审计单位本身的反舞弊控制机制进行审计分析，找到其中存在的问题与风险。在检查风险方面，则主要是体现在注册会计师人员团队当中，无论是审计方法、审计资料、审计程序亦或是审计人员自身素质与职业操守也直接影响到是否会在审计工作中引发审计风险，要加强这些方面的方面防控就必须切实加强审计师团队及审计工作流程的优化与再造。

(二)风险导向审计优化措施

虽然检查风险与重大错报风险并列为新风险导向审计重要内容，但两者确实相互影响不可分割并需要以重大错报风险为核心有目的的开展审计程序设计、审计方法确定、审计资料获取及审计人员业务能力培养等相关工作。以重大错报风险为主要工作内容的风险导向审计首先应当确定如下审计流程，第一，对被审计企业及单位在审计前进行全面调查了解，如企业所在行业审计固有风险、被审计单位及企业发展战略及发展目标、被审计企业各类交易情况及会计信息披露情况等，从而便于制定针对被审计单位或企业的更有效的审计工作实施方案。第二，针对重大错报风险中的舞弊风险，并以大数据云计算为基础的智能审计全面调研取代传统的抽样审计，在提高审计结果准确性的同时避免人工审计可能存在的错误，提高舞弊风险审计质量。在经营风险与财务风险审计工作中，应立足于企业本身发展需求及行业现状系统分析企业经营或可能存在的错报动机与实施轨迹，如在实体经济下行压力影响下，某公司在当年流失了高权重客户，但该公司营业收入与往年相比却相差无几，这一异常现象就很可能涉及到财务错报甚至企业管理层舞弊。

(三)提高审计质量的辅助保障措施

防范检查风险是现代风险导向审计的重要一环，而如何提升注册会计师团队的整体业务能力也是摆在事务所面前的重要课题。提高注册会计师审计业务能力与职业素养必须建立在对风险导向审计概念的深刻学习与理解基础之上，以风险导向审计的要求为出发点来加强注册会计师的行业风险分析能力、舞弊动机分析能力以及各类风险的甄别与防控能力，切实提高其职业敏感度、强调其职业操守，避免人为因素影响到检查风险的防控工作。此外，事务所应当切实加强对注册会计师的考核与监督，不仅应重视其在业务上的专业能力，同时也要时刻关注注册会计师的思想动态，通过强化监督、提高职业道德考核权重、施行追责制度等全面强化注册会计师在审计工作过程中的自律性主动性与自觉性，最大限度防范因人为因素引发的检查风险，切实提升风险导向审计工作整体质量。

四、结语

近年来随着对企业审计工作的逐渐重视，注册会计师越来越多参与到企业审计当中，而风险导向审计概念的变化与发展中也给注册会计师提出了更多新要求。我们只有立足风险导向的变化及审计工作新重点，在规范流程、优选方法的同时同步提高注册会计师人员队伍整体素质，才能逐渐提高风险导向审计工作质量，保证企业审计的规范与有效。