对我国增值税转型实施效果的思考

雷又生　叶俏玲

【摘要】 试图阐述消费型增值税与相关增值税类型之间的区别，就增值税转型对我国经济的影响做出必要性分析，进而对一些发达国家增值税类型的选择及其成功经验进行分析比较，并针对实施效果存在的问题提出几点建议。

【关键词】 增值税转型；国际经验；问题；措施

去年3月，国务院总理温家宝在《政府工作报告》中指出：“继续推进增值税转型改革试点，研究制定并在全国范围内实施方案”。增值税转型改革就是给企业减负，鼓励企业设备更新和技术升级，提高企业整体竞争力。今年1月1日起，全国所有地区、所有行业将推行增值税转型改革。改革的内容有：允许企业抵扣新购入设备所含的增值税，购进的应征消费税的小汽车、摩托车和游艇不得抵扣进项税。同时，取消进口设备免征增值税和外商投

资企业采购国产设备增值税退税政策。

一、我国增值税转型的概述

增值税是指对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的企业单位和个人，就其货物销售或提供劳务的增值额和货物进口金额为征税对象所课征的一种流转税。在计增值税时，各国资本性物资（即房产、机器设备等固定资产）所含税金存在几种不同的处理方法，可分为三种类型：

1．只扣除当期购入的用于生产的中间性产品和劳务支出的数额，对于房屋、机器设备等固定资产类项目不予扣除；

2．在生产型增值税允许扣除当期购入的用于生产的中间性产品和劳务支出的数额的基础上，并扣除同期购入房屋、机器设备等固定资产的支出来确定应纳税额；

3．在生产型增值税的基础上，允许扣除同期购入房屋、机器设备等固定资产已折旧的价值。

可以看出，增值税收入和激励的不同对企业的投资规模、国家的财政收入等产生的作用也不同。根据亚当·斯密的观点，政府在经济调节中充当“守夜人”的角色，由于消费型增值税税基最小，对经济的干预最小，因而最能体现和符合增值税的优点——税收中性原则，它避免了对资本型货物的重叠课税，更具有公平性。我国1994年推进税制改革时采用生产型增值税，其目的是抑制投资过热，增加税收收入。但随着我国经济的发展，政府财政实力的增强，生产型增值税逐渐变成经济发展的障碍。同时，中国现行的税制中还存在一些需要完善的地方，如税制还不够简化、税基不够宽、税率偏高、管理也存在漏洞、不能适应对外界开放的扩大、改革的深化和经济发展的需要。因此，增值税转型改革是我国新一轮税制改革中最重要的内容。

目前众多发达国家均实行消费型增值税，造成我国国内产品的税负高于进口产品。另外，我国对外商投资企业进口的设备有免税规定，而内资企业购进固定资产所含税款得不到抵扣，这使内资企业在国内市场的竞争力大大削弱。所以有必要对现行的税制做一些合理的调整，实施增值税由“生产型”向“消费型”的转变，以便刺激国内投资和消费，促进出口，大力提高科技创新能力。

二、增值税转型的国际比较与借鉴

增值税是目前除美国等少数国家外在国际上普遍实施的一种流转税。世界各国在增值税的选择上没有固定的模式，在很大程度上，对增值税的类型选择是由一个国家的政治、经济、历史等诸多复杂因素决定的。下面选取了几个有代表性的国家，对其增值税类型的选择进行介绍。

法国在1968年以前实施的是增值税形式的流转税，1968年1月1日经过税收改革，实行现代意义的“消费型”增值税。1979年开始执行原欧共体6号令。按照第6号指令的规定，纳税人有权根据其购买投入品的金额进行增值税的抵扣，纳税人的增值税抵扣权就此产生。在法国和芬兰对增值税类型进行有益地尝试后，欧盟其他国家也采纳了两国的形式，并完善其实施措施。纵观施行“消费型”增值税各国税改进程，他们转型期的经验教训给我国增值税转型工作提供很好的借鉴。各国在施行“消费型”增值税前都有一个转型期，是一个循序渐进的过程。他们认识到实施宽领域“消费型”增值税必将对各国财政产生巨大压力。因此，各国均采取了不同的过渡性措施。印度尼西亚在增值税税法条文中明确规定：资本性货物的进项税额可直接从销项税额中抵扣。根据规定，印度尼西亚实施的似乎是“消费型”增值税，但是印度尼西亚事实上实施的是“生产型”增值税。根据印度尼西亚的税法附加条款，由于考虑到资本性货物允许抵扣可能对政府财政造成不利的影响，纳税企业购置资本性货物的进项税额被无限期地暂停，所以通常资本性货物的进项税额是不能从销项税额中抵扣的。土耳其实行“收入型”增值税，亚洲和大洋洲其他各国则实行“消费型”增值税。

纵观世界各国在实施增值税过程中的理论和实践，有许多地方值得我们去借鉴。

第一，关于新增固定资产抵扣造成的税基缩小而产生的财政收入缺口弥补问题，国外代表性的做法主要有两种：一种是比利时的做法，即允许抵扣外购资本品所含的税款，但在最初若干年内只能按一定比例抵扣以后逐步提高至全额抵扣。另一种是德国的做法，即允许全额抵扣外购资本性货物所含的税款，但同时对资本性货物投资开征特别投资税，其税率逐步降低直至取消。结合我国实际，可考虑两种方式，在实施消费型增值税的当期，对于新增的外购资本性货物所含税款拟定一个起始的抵扣率，以后逐年提高直至全额抵扣；与此同时，加强对固定资产投资方向调节税的征管，保持国家鼓励发展的产业和产品原有税率，对不符合产业结构调整和经济合理规模要求的行业和企业的税率可以适当的提高。

第二，关于固定资产存量的抵扣问题，要真正体现消费型增值税的本质,实现新旧投资间的税负公平，就必须对固定资产的存量实行全部抵扣制。但我国固定资产存量相当巨大，如允许所有已购置固定资产所含税款进行抵扣，有可能会使财政收入缺口过大，从而危及经济的正常运转,所以选择这种方式是不现实的。以我国目前的现状，不如对这部分投资存量一律不予抵扣，财政的压力因此而大大减轻,这种解决方式在匈牙利等国已有成功先例。

第三，转型或扩大增值税征收范围对财政、经济造成重大影响时，必须耐心采用过渡措施，保证改革平稳顺利进行，如欧盟国家采用分阶段、分步骤，先部分后整体推行的做法值得借鉴。

三、我国增值税转型实施效果评析

增值税转型试点对我国的投资、生产、消费、招商引资等方面产生巨大影响。在试点实施中存在以下问题：

（1）从投资变化上看，有效地验证了增值税的“中性”特征。由于黑龙江省大中型企业居多，历史包袱重，民间小额投资少，而且投资项目的引进与开发，投资者主要考虑的是市场因素和投资回收期、预期利润率等关键性问题，增值税转型所带来的税负减轻并不能对投资起决定作用。

（2）从试点操作层面看，反映出税制运行机制有待进一步完善。

a．政策出台的不确定性，使基层征管一线的税务人员预期准备不足，影响了政策执行效率。基层收到正式政策文件后，在时间紧、任务重的情况下，很难保证质量和效率，往往是边理解、边请示、边执行，造成不同地区的税务机关对同一政策产生不同的执行效果。

b．在试点运行中，基层征管部门反映最多的是手续繁杂、工作量大，以现有征管力量难以达到政策设计的目标要求。因此，税制改革要充分考虑税收政策执行中的行政成本和纳税人的额外负担，审核环节应尽量简化，分清轻重缓急，以提高行政效率，保证征退税渠道畅通。专业性较强的监督检查工作可借鉴其他国家的经验，委托专业部门进行。

c．企业日常经营信息未纳入税源统计管理，征管统计数据不完整。这次增值税扩大抵扣范围试点，虽然各基层征收机关做了大量的工作，但未加分析筛选的企业上报数据存在明显的“水分”，测算数据与实际偏离较大，预计抵退税额远远高于实际抵退数，在一定程度上影响了宏观分析与决策。

（3）增值税转型试点的政策不规范、配套法规不完善、操作性差。本次东北地区增值税转型实质上就是对局部地区、部分行业的税收优惠措施。规范的消费型增值税抵扣范围很广，但此次增值税转型试点，只允许抵扣生产用的机器设备所含税金，不包括其他机器设备和不动产等所含税金，增值税的征收范围仍然没有包括交通运输业和建筑安装业，因此并没有完全解决重复征税问题。财政部、国家税务总局发布的《东北地区扩大增值税抵扣范围若干问题的规定》仅仅是关于增值税改革试点的纲要性文件，对于实践中的许多细节问题没有规定，造成了操作上的困难。

四、我国增值税转型应对措施及建议

我国增值税由生产型向消费型转变，既是社会经济发展的需要，同时也具备了实施的条件。当然，增值税转型是一个循序渐进的过程，不可一蹴而就，所以我们现在就要做好相应的准备去迎接新的实施方案。

1．准确把握转型时机和方法

准确把握增值税转型的时机和方法，对于减少改革的成本，取得改革的预期效果是非常重要的。消费型增值税可以拉动经济增长，也可以刺激投资需求。时机不同而结果迥异，在经济萧条时选择消费型增值税，能促使经济走出低谷，反之，在经济过热时，选择消费性增值税，会促使经济走向通货膨胀；时机选择重要，转型所采用的方法也不可小视。因为转型要考虑到国家的财政承受能力，也就限制了转型方法的选择。

2．加大转型力度、扩大征税范围

世界上实行消费型增值税的国家，其征收范围包括了农业、工业、批发、零售、服务业等领域。我国目前的增值税只限于工商，可见我国现行增值税征收范围过窄，应该将增值税的征收范围扩大至现在征收营业税的经济活动。应先选择与生产经营关系密切的交通运输、建筑安装、邮电等行业征收增值税，然后再选择适当的时机，将代理、旅游业、销售不动产、无形资产销售等服务业纳入征收范围。但扩大增值税范围对原征收营业税的企业税负变动较大，对作为地方收入的营业税收入影响也较大。所以应分阶段逐步实行，对因扩大增值税范围对营业税收入的影响作好测算，适当调整中央与地方增值税的共享比例，并扩大增值税一般纳税人的范围。

3．调整税制结构及现行税收优惠政策

调整税制结构目的是为了扭转增值税比重过高的现状。要扭转税收收入过多依赖增值税的现状，就要进一步推进增值税改革，不断完善税制结构。调整现行税收优惠政策，适时开征新税种，一方面可使我国税制结构更加合理、科学，另一方面可以弥补增值税转型造成的税收减收。另外，增加对劳动密集行业的税收优惠政策,完善社会保障制度，可以解决下岗就业问题。

4．转型改革自身完善

加大固定资产增值税进项税的抵扣力度，“增量抵扣”只能作为过渡期的一项政策。“增量抵扣”有效的保证了财政收入，但却影响了企业投资的积极性，应该适时使用“全额抵扣”，扩大试点范围。经济的增长，不能单凭技术革新，需要产业结构的优化，一方面要有利于均衡供求关系，抑制通货膨胀；另一方面，企业不必限定在六大行业内投资，应拓宽企业的经营领域，增加新生产线，一定程度上也可缓解就业压力；还有对存量固定资产可以实行按一定比例抵扣，先设定一个较低的比例，以后逐年增长，使经济的增长超过抵扣的增长，这样既对财政影响不大，又可以给企业带来实惠。

5．强化税收管理

应加强基础管理，如税务强制登记规范，完善会计记录制度和与税金相关账务的处理，如进项转出，视同销售业务等的账务处理，施行“以票管税”和“以账管税”相结合。还要改善征查手段，在税务、工商、银行、企业之间进行计算机网络管理，以便税务部门随时稽查纳税情况，切实提高征管水平，早日实现税务信息化管理。