农业企业资产转让的税务筹划

刘满丹

(安徽农业大学 经济管理学院，安徽 合肥 230036)

农业企业资产转让的税务筹划

刘满丹

(安徽农业大学 经济管理学院，安徽 合肥 230036)

摘 要：随着市场经济的日益发展，税务制度的不断完善，企业作为理性经济人选择在合法、合理的前提下减轻税负，即进行税务筹划。采用案例分析法，结合合肥丰乐种业股份有限公司实际情况，针对农业企业具体的资产转让业务进行税务筹划分析。从理论上和实践上探讨筹划的可能性和可操作性，有利于丰富农业企业的税务筹划理论，指导其在资产转让业务中的科学筹划。

关键词：农业企业；资产转让；税务筹划；合肥丰乐种业股份有限公司

追求经济利益是企业进行经营活动的目的。为了实现更多利益，企业需要在财务核算上做好开源节流，其中税费支出占企业现金流出比重很大。为了减少支出，提高利润，企业有必要对税务进行合理筹划。近些年来，随着我国经济的发展，企业规模的壮大，越来越多的财务实践者和学者重视对税务筹划的研究和探讨，取得了一定的成果。但现有的研究资料中，探讨农业企业税务筹划的内容很少。农业作为我国的基础性产业，它的发展关系国计民生，农业企业是促进其发展的推动力，所以关注农业企业的成长意义重大。在充分利用国家对其优惠政策下，合理进行税务筹划，减轻税负支出，从而实现经济效益。

文章选取农业企业中具有代表性的公司——合肥丰乐种业股份有限公司，具体阐述它在资产转让业务中的税务筹划理论及实践，拓展和完善我国的税务筹划理论体系，科学指导农业企业税务筹划实践活动的开展，有助于农业企业提高经营管理水平和经济效益，增强市场竞争力。

一、文献综述

对税务筹划的研究，国内外学者从多方面进行分析。1.从税务筹划区域上分为国际和国内税务筹划。唐腾翔、唐向[1]的《论税收筹划》一书是我国最早阐述国际税务筹划相关问题的著作，打破了国际税务筹划的禁区和空白。国内的税务筹划研究文章更多，比较有代表性的有杨焕玲、郑晓彬[2]《国内税务筹划研究述评》，从总体上梳理学者对我国税务筹划的理论和实践的探索。2.从税务筹划方法上分为税种和经营活动筹划。计金标[3]主编的《税收筹划》主要阐述了我国现行主要税种的具体筹划；李岩玉、郭宗黎等主要探讨筹资活动中的税务筹划；尹宗成[4]《对企业税收筹划的研究》分别从投资、筹资、经营过程的税收筹划进行分析。3.从税务筹划的行业上看，刘怀勤对工业企业、胡霞对电力企业、方正文对房地产企业的税务筹划进行了探讨。但学者对农业企业的税务筹划研究较少，仅有张中秀、宋靖[5]《浅谈纳税筹划在农业企业中的运用》，杨天平、杨焕玲[6]《农业企业税务筹划研究》等文章曾探讨过。

对资产转让的研究，学者大部分从无形资产转让角度和股权转让角度进行讨论。伏丽[7]研究中国企业境外无形资产转让定价中的税收筹划；陈丽花、陈波[8]探讨股权转让的所得税税务筹划。徐泓[9]对资产转让下的定义为：资产转让是通过买卖活动在不同纳税主体之间发生资产流动的经济行为，并且在他的文中所指的资产转让包括固定资产转让、无形资产转让、长期股权转让。文章针对农业企业的特殊性，资产转让包括固定资产转让、生物资产转让、无形资产转让、股权转让。[10]

二、案例介绍——合肥丰乐种业股份有限公司

文章以合肥丰乐种业股份有限公司为例，具体分析在资产转让业务中的税务筹划。它是中国种子行业第一家上市公司，其主要经营范围是农副产品及其深加工产品、花卉、包装材料生产、销售，全息生物学技术应用、开发等。其中旗下全资子公司丰乐生态园有限责任公司由于资产投入规模较大、资产折旧较大、客流量不足、营业收入少等问题，近年来经营处于亏损状态。为了公司发展，集中物力、财力、精力发展种业、农化等主业，董事会决定将丰乐生态园相关资产协议转让给北城建投。以下针对丰乐生态园在相关资产转让过程中涉及的固定资产、生物资产、无形资产、股权进行税务筹划分析。转让前资产负债情况如下表：

表1　合肥丰乐生态园有限责任公司资产及负债账面情况汇总表　金额单位：元

从以上的资产负债表能够看出，合肥丰乐生态园有限责任公司的资产总额中，固定资产数量最大，占比最高。另外还要考虑固定资产的折旧和固定用途等因素，因而在转让的过程中难度最大，也最重要，所以要优先筹划转让中的税务问题，尽量合理避税，提升企业经济效益。无形资产具体价值难以统计和确定，但是它的作用和贡献不可忽略，我们可以按照市场公允价值进行计量，选择最合理的方式筹划应交营业税种。生物资产是农业类企业特殊的一项资产，和其他的工业企业或者服务业不同，所以专门研究这项资产的税务筹划有助于提高农业类企业的竞争性。

三、案例分析

(一)转让固定资产的税务筹划

丰乐生态园有限责任公司转让前固定资产账面净值为25 368 983.30元，其中：1.房屋建筑物，主要为会议中心、办公室以及配套设施用房等，建筑年代2008到2010年间，账面原值19 632 661.60元，账面净值14 749 400.39元。经清查，房屋建筑物盘亏4项，账面原值606 107.64元，账面净值452 375.82元。2.机器设备，主要是用于生态园大棚的附属设施、儿童游乐设施、酒店的厨具以及办公设备。机器设备、电子设备及运输设备，账面原值11 515 942.01元，账面净值8 595 063.62元。除部分儿童乐园设备外，均处于正常使用状态。3.园林绿化，列入本次评估范围内的园林绿化位于合肥双凤工业区魏武路中段丰乐生态园区内，账面原值7 809 567.02元，账面净值5 828 765.48元。经清查，园林绿化盘亏38株，账面原值3516.14元，账面净值2624.31元，盘盈6517株，其余均处于正常生长状态。

假设转让价等于账面净值，不考虑印花税等相关税费。

(1)应纳营业税：25 368 983.30×5%=1 268 449.17(元)；

(2)应纳城建税和教育费附加：1 268 449.17×(7%+3%)=126 844.92(元)；

(3)应纳所得税：(25 368 983.30-1 268 449.17-126 844.92)×25%=5 993 422.30(元)；

(4)综上，该项交易应纳税额总计：1 268 449.17+126 844.92+5 993 422.30=7 388 716.39(元)。

如果进行税务筹划，丰乐生态园有限责任公司先用该固定资产对某企业投资，然后将其股份全部转让给该企业股东，这样只用交一道企业所得税。假设投资前，被投资公司资本总额为2000万，投资后丰乐生态园有限责任公司占其30%股份。经过计算得到丰乐生态园有限责任公司应交企业所得税为25 368 983.30×25%=6 342 245.825(元)。

从上面可以看出，丰乐生态园有限责任公司进行税务筹划后可以节省7 388 716.39-6 342 245.825=1 046 470.57(元)。

此筹划的法律依据是《财政部国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》(财税[2002]191号)规定：“以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。”

(二)转让无形资产的税务筹划

合肥丰乐种业股份有限公司研发西瓜新品种，获得技术所有权，由于该专利实用性极强，许多企业出高价准备购买。其中，乙公司开出了1000万元的最高价，并提出了两套购买方案。方案一，丰乐公司单纯将其转让，乙公司当即支付转让专利权收入1000万元；方案二，将该专利折合成股份作为对乙公司投资，乙公司让其拥有相同价款的股权，同时，丰乐公司每年可从乙公司获取股息收入100万元。那么丰乐公司应采取哪个方案？

方案一：直接转让专利技术。

按照营业税的有关法规规定，转让专利权属转让无形资产，适用税率为5%，假设为城区，则应纳营业税等税费：1000×5.5%=55万元。因此，缴纳营业税后，该企业实际所得为：1000-55=945(万)。

方案二：折合股份投资入股。

首先，按照营业税有关规定，以无形资产投资入股，参与接受投资方的利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。如果每年都可获取股息收入100万元，那么经营10年，就可以收回全部转让收入，且还可得到1000万元的股份。

两种方案比较而言，方案一没有什么风险，直接转让获得一次性收入，税负太重，而且收入是固定的，没有升值的希望；方案二免交营业税并且有升值的可能性。所以方案二更可选。

(三)转让生物资产的税务筹划

丰乐生态园有限责任公司转让前的园林绿化，主要分为棚内观赏植物和棚外乔灌木。账面原值7 809 567.02 元、账面净值5 828 765.48 元。经清查，园林绿化盘亏38 株，账面原值3516.14 元，账面净值2624.31 元，盘盈6517 株，其余均处于正常生长状态。

我国新会计准则体系单独制订了《企业会计准则第5号一生物资产》(以下简称“生物资产准则”。税法上，2008年开始实施的新企业所得税法及其实施条例首次明确了生物资产的税务处理。“生物资产准则”则将其划分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产三种。消耗性生物资产是企业为出售而持有的或在将来收获为农产品的生物资产，通常一次性消耗并终止其服务能力或为企业带来经济利益的能力，类似于流动资产中的存货，在资产负债表中也是并入“存货”项目反映。生产性生物资产是企业为生产产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产，与固定资产一样都属于劳动手段，但在资产负债表上须单独列报；公益性生物资产主要是以环境防护、保护为主要目的，如防风固沙林、水土保持林和水源涵养林。

该公司的园林绿化可以划归为生产性生物资产，对于生产性生物资产，根据新税法实施条例应按直线法计提折旧。而“生物资产准则”规定的折旧方法除了平均年限法，还包括工作量法和产量法，所以生产性生物资产的税务筹划空间比较大，可以按照固定资产的计提折旧方法来筹划。

(四)转让股权的税务筹划

合肥丰乐种业股份有限公司将实际持有的100%合肥丰乐房地产开发有限公司股权转让，因为作为种业公司，房地产业务收入并非其主要利润来源。2007～2009年，丰乐房地产收入在丰乐种业总收入中占比分别仅为2.61%、0.5%和4.29%，毛利贡献占比分别只有7.62%、0.97%和4.48%。公司期末财务状况如下：实收资本6000万，盈余公积1000万，未分配利润5000万，所有者权益合计12 000万。初始投资成本5000万，现丰乐公司将其持有的股份转让给丁公司。

通常处理是：丰乐公司的转让价格12 000万；转让收益12 000-5000=7000(万)；应交企业所得税7000×25%=1750(万)；股权转让丰乐公司实际收益7000-1750=5250(万)。丁公司支付的转让价款为12 000万。

如丰乐先将未分配利润全额分配，然后再按账面价值转让股份。则分配后，丰乐可以收到股息5000万，按税法规定，双方所得税税率相同，分得的股息免予补税。这时候所有者权益总和为7000万，丰乐公司的转让价格7000万；转让收益7000-5000=2000(万)；应交企业所得税2000×25%=500(万)；股权转让丰乐公司实际收益5000+2000-500=6500(万)。丁公司支付的转让价款为7000万。

筹划依据：关于股权转让的所得税处理，《关于企业股权转让有关所得税问题的补充通知》规定：企业在一般的股权(包括转让股票或者股份)买卖中，应按《通知》规定执行。股权转让人应分享的被投资方累计未分配利润和累计盈余公积应确认为股权转让所得，不得确认为股息性质的所得。因此，进行筹划后，先分配利润再转让，则投资方分得的股息只要按税率差异补税，没差异就不用交税。如果不分配，转让所得需要全额纳税。

四、结论

通过以上对农业企业资产转让税务筹划理论上的研究，结合合肥丰乐种业股份有限公司具体案例分析，可以看出合理筹划后企业在转让中固定资产的应纳税额能节省104万元，无形资产能更好地获取后期效益，生物资产和股权的筹划都有一定空间可以利用。总的来说，税务筹划的运用能给企业带来节流的作用，在提高企业经济利益的同时，也有利于提高企业税务人员依法纳税意识，避免偷逃税行为。

参考文献

[1]唐腾翔,唐向.税收筹划[M].北京:中国财政经济出版社,1994：11-50.

[2]杨焕玲,郑晓彬.国内税务筹划研究述评[J].山东纺织经济,2013,30(1)：25-28.

[3]计金标.税收筹划[M].北京:中国人民大学出版社,2004：32-43.

[4]尹宗成.对企业税收筹划的研究[J].乡镇经济.2003,21(2)：56-58.

[5]宋靖.浅谈纳税筹划在农业企业中的运用[J].农村经济,2006,42(3)：65-68.

[6]杨焕玲.农业企业税务筹划研究[D].杨凌:西北农林科技大学博士学位论文,2008.

[7]伏丽.中国企业境外无形资产转让定价中的税收筹划研究[J].国际商务财会,2014,45(4)：53-59.

[8]陈丽花,陈波.股权转让的所得税税务筹划[J].财务与会计,2008,54(2)：21-24.

[9]徐泓.资产转让的纳税筹划[J].财务与会计,2006,65(4)：13-15.

[10]赵向军.新税法下资产转让税务处理探讨[J].冶金财会,2011,32(3)：21-24.

(编辑：程俐萍)

Agricultural Enterprise Asset Transfer of Tax Planning

LIU Man-dan

(CollegeofEconomicManagement,AnhuiAgriculturalUniversity,HefeiAnhui230036,China)

Abstract:With the increasing development of market economy, the continuous improvement of the tax system, the enterprise as a rational economic man chooses to reduce taxes under the legal and reasonable premise, namely the tax planning. The article uses the case analysis, in combination with the practical situation of Hefei Fengle Seed industry, and analyzes tax planning for agricultural enterprises specific asset transfer business to theoretically and practically explore the possibility and operability, which is beneficial to enrich agricultural enterprises' tax planning theory and guide them in scientific planning in asset transfer business.

Key words:Agricultural enterprises; Asset transfer; Tax planning; Hefei Fengle seed industry

中图分类号：F230

文献标识码：A

文章编号：1671-816X(2015)04-0351-04