土地整治项目营改增前后预算费用研究

岳小松

摘要 以具体土地整治项目为实例，对其营改增前后预算费用进行分析。结果表明，营改增后预算总投资、工程施工费和平均投资均增加。土地平整工程和其他工程预算减少，灌溉与排水工程和田间道路工程预算增加。工程施工费单价中，直接费和材料价差减少，间接费、利润和税金也发生变化。整个项目税金增加率较高，利润稍减。

关键词 土地整治项目；营改增；预算；工程施工费单价；税金

中图分类号 F301.2 文献标识码 A 文章编号 1007-5739（2017）22-0294-03

Abstract In this paper，taking the specific land consolidation project as an exmple，the budget costs before and after changing business tax to value-added tax were analyzed.The results showed that after changing business tax to value-added tax，the total investment costs，engineering construction costs and average investment increased. Land levelling engineering and other budget costs decreased，but budget costs of irrigation and drainage engineering and farmland road engineering increased.The unit price of engineering construction costs，direct cost and material price difference decreased，indirect cost，profit and tax also changed.The rate of tax rise in the overall project was higher，profit decreased slightly.

Key words land consolidation project；changing business tax to value-added tax；estimate；unit price of engineering construction costs；tax

营业税是在我国境内提供应税劳务、转让无形资产（不包括营改增部分）或销售不动产所取得的营业额为课税对象而征收的一种商品劳务税[1]，税额按营业额乘以营业税税率确定，税率按3%计取。增值税是以商品（含应税劳务）在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税[2]。增值税税率为4档：标准税率17%，低档税率13%、11%和6%。实行价外税，即由消费者负担税款，有增值才征收税款。

营业税和增值税并行的征税方式存在着重复征税的情况。将营业税改征增值税，有利于降低企业税收成本，有利于完善税制，消除重复征税等[3-6]。2012年1月1日，营业税改增值税在部分地区和部分行业试点，经历几次试点后最终在2014年1月1日席卷全国[7]。2016年5月1日，建筑业开始在全国范围内全面推行营业税改增值税试点，即建筑业等行业营业税纳税人由缴纳营业税改为缴纳增值税（简称营改增）。

土地整治项目中工程建设属于建筑工程的一部分，自2011年以来，项目采用财综〔2011〕128号文规定进行计价，随着营改增政策的出台，江西省国土资源厅下发了赣国土资发〔2017〕4号文，对土地整治项目预算计价规则进行调整。针对营改增前后预算费用的变化情况进行研究，是解决土地整治项目问题的关键。

1 营改增前计价规则

1.1 基础价格

1.1.1 人工预算单价。人工预算单价按甲类工51.04元、乙类工38.84元计算[8]。

1.1.2 材料预算价格。主要材料预算价格包括材料原价、包装费、运杂费、运输保险费和采购及保管费等[8]。材料原价一般指材料出厂价格，包装费按工程所在地区的实际资料及有关规定计算，运杂费和运输保险费分别按所在省交通部门现行规定、所在省的有关规定计算，采购及保管费按材料运到工地仓库价格（不包括运输保险费）的2%计算。其他材料价格可直接采用材料信息價。

对块石、砂子、水泥、钢筋、柴油、汽油等11类主要材料进行限价。当主材预算价格≤限价时，直接计入工程施工费单价，当主材预算价格>限价时，超出部分单独计算材料价差（只计取材料费和税金），不参与取费。

1.1.3 施工用电、风、水价格。施工电、风、水价格可直接采用材料信息价格。

1.1.4 机械台班费。施工机械使用费根据《土地开发整理项目施工机械台班定额》及有关规定计算。

1.2 工程施工费单价

1.2.1 直接费。直接费=直接工程费+措施费。直接工程费由人工费、材料费和机械使用费组成。措施费=直接工程费×措施费费率。措施费中，土方工程、石方工程、砌体工程和其他工程对应的临时设施费费率均为2%，混凝土工程、农用井工程和安装工程对应的临时设施费费率均为3%。冬雨季施工增加费费率为0.7%～1.5%；夜间施工增加费费率：安装工程0.5%，建筑工程0.2%；施工辅助费费率：安装工程1%，建筑工程0.7%；安全施工措施费费率：安装工程0.3%，建筑工程0.2%。

1.2.2 间接费。间接费=直接费×间接费费率。间接费以直接费为计算基础的工程有土方工程、石方工程、砌体工程、混凝土工程、农用井工程和其他工程，对应的费率分别为5%、6%、5%、6%、8%、5%，以人工费为计算基础的安装工程，间接费费率为65%。endprint

1.2.3 利润和税金。利润以直接费和间接费之和计算，利润率取3%。税金按营业税、城乡维护建设税和教育附加费之和计算。税金按直接费、间接费、利润之和计算，根据赣建价〔2011〕12号文规定，工程所在地不在市、县、镇的，综合税率取3.284%。

2 营改增后计价规则

2.1 基础价格

2.1.1 人工预算单价。人工预算单价按现行标准执行，不作调整。

2.1.2 料预算价格。材料预算价格根据其组成内容，材料原价、包装费、运杂费、运输保险费和采购及保管费等均按不含相应增值税进项税额的价格或费用确定。主要材料预算限价为不含增值税进项税额的限价，限价根据增值税适用税率做相应调整。材料预算单价中包括的进项税额暂按以下规定计算：砂卵石、块石、砖、自来水、商品混凝土、石灰、“U”型槽、“T”型槽增值税适用税率3%；原木、苗木增值税适用税率13%；钢筋、钢材等有色金属增值税适用税率17%；其他材料增值税适用税率17%。

2.1.3 施工用电、风、水价格。电网供电价格中的基本电价应不含增值税进项税额；柴油发电机供电价格中的柴油发电机组（台）班费用应按调整后的机械台班费定额和不含增值税进项税额的基础价格计算，其他内容不作调整。

施工用水、用风价格中的机械组（台）班费用应按调整后的机械台班费定额和不含增值税进项税额的基础价格计算，其他内容不作调整。

2.1.4 机械台班费。施工机械台班费的第一类费用中折旧费除以1.17调整系数，修理及替换设备费除以1.11调整系数，安装拆卸费不作调整。机械台班费按调整后的施工机械台班费定额和不含增值税进项税额的基础价格进行计算。

2.2 税费调整

2.2.1 间接费。间接费在原费用构成的基础上，增加城市维护建设税、教育费附加以及地方教育附加3项内容。调整后的间接费费率：以直接费为计算基础的工程土方工程、石方工程、砌体工程、混凝土工程、农用井工程和其他工程，对应的费率分别为5.8%、6.9%、5.5%、7.02%、9.02%、5.65%，以人工费为计算基础的安装工程，间接费费率为65%。

2.2.2 税金。税金指按国家及江西省有关规定应计入土地整治项目工程施工费用内的增值税销项税额，不包括城市维护建设税、教育费附加以及地方教育附加3项内容。增值税销项税额=税前工程施工费×11%。

3 实例分析

3.1 项目区概况

某土地整治项目建设规模265 hm2，地貌为平原。项目区工程包括土地平整工程、灌溉与排水工程、田间道路工程和其他工程。土地平整工程主要包括田块平整、田埂修筑、表土剥离与回填等内容。灌溉与排水工程由输水工程、排水工程和渠系建筑物工程组成，输水工程和排水工程中除了农沟采用梯形断面土质沟外，其余沟渠均采用矩形断面现浇混凝土衬砌。渠系建筑物工程包括斗门、农门、涵管、盖板涵、机耕桥和下田涵等。田间道路工程包括田间道和生产路，田间道路基和路肩采用素土机械碾压，路面采用砂砾石铺筑，生产路为素土路面。其他工程主要涉及标识牌。

3.1.1 土地平整工程。田块平整76 038 m3，田埂修筑4 487 m3，填废弃沟渠 24 896 m3，表土剥离 91 561 m3，表土回填 91 561 m3。

3.1.2 灌溉与排水工程。新建斗渠3 662 m，改建斗渠6 980 m，新建农渠20 896 m，改建农渠2 931 m，维修渠道457 m，新建斗沟1 049 m，改建斗沟3 207 m，新建农沟12 784 m。新建斗门22座，农门104座，斗涵48座，農涵81座，盖板涵8座，渡槽3座，新建机耕桥6座，维修机耕桥1座，下田涵708座。

3.1.3 田间道路工程。新建田间道9 130 m，改建田间道5 140 m，新建生产路11 833 m。

3.1.4 其他工程。新建标识牌1座。

3.2 预算投资分析

本项目冬雨季进行施工，夜间不施工，冬雨季施工增加费费率取1%，取消夜间施工增加费。按照土地开发整理项目预算编制规定[8]，以2016年4月份《江西省造价信息》项目区所在县（市）的材料价格为依据，采用智多星软件编制该项目营改增前的预算。

营改增前项目总投资额为794.23万元，工程施工费为667.27万元，平均投资29 971.05元/hm2。施工费中，土地平整工程投资66.86万元，灌溉与排水工程投资450.30万元，田间道路工程投资149.82万元，其他工程投资0.293万元。

根据赣国土资发〔2017〕4号文营改增预算计价规则，在项目原工程量、原材料价格的基础上，调整主材限价、材料预算价格、施工电风水价格、机械台班费，调整间接费和税金费率，采用智多星软件编制预算。营改增后项目总投资806.15 万元，工程施工费 677.43万元，平均投资 30 420.75元/hm2。这3项增加率分别为1.52%、1.79%、1.50%。工程施工费中，土地平整工程65.82万元，灌溉与排水工程455.04万元，田间道路工程156.28万元，其他工程0.291万元。营改增前后工程施工费中4种工程类型投资对比情况见图1。

由图1可知，营改增后，土地平整工程和其他工程投资减少，灌溉与排水工程和田间道路工程投资增加。

土地平整工程中，机械使用费占综合单价的60%～70%，机械台班费中一类费用调整后，机械费用降低，从而使综合单价降低，土地平整工程费用降低。其他工程中彩钢瓦和瓷砖对应的定额中，材料费降低15%，使综合单价降低。

灌溉与排水工程中，输水工程和排水工程投资占该项工程投资的85%，这2项大部分沟渠采用混凝土衬砌，混凝土衬砌定额单价占渠道综合单价的比重为72%～81%。该定额营改增后，直接费、措施费、利润和材料价差减少，间接费和税金增加，且后者增加量之和大于前者减少量之和，故该定额单价提高。因混凝土衬砌定额占沟渠综合单价比重较大，故沟渠综合单价提高，又因沟渠费用占灌溉与排水工程费用的比例较高，故灌溉与排水工程投资增加。endprint

田间道路工程中，素土路面、砂砾石路面定额单价中因间接费费率和税金费率增加，致使间接费和税金增加，且二者之和大于直接费、利润、价差减少量，故定额单价增加。素土路基和素土路肩定额单价中因间接费费率和税金费率增加，致使间接费和税金增加，且二者之和大于直接费、价差减少量，故定额单价增加，田间道路综合单价提高，故该项工程投资增加。

3.3 工程施工费单价分析

以定额10206为例，将该定额中涉及的机械台班单独列出，对营改增前后机械使用费和工程施工费单价进行分析（表1、2）。

以单斗挖掘机（油动，斗容0.5 m3）为例，营改增后的费用以营改增前的费用为计算基础，机械使用费一类费用：折旧费为93.89/1.17=80.25元，修理及替换设备费为87.48/1.11=78.81元，安装拆卸费不变。二类费用中，柴油的价格为4.5/1.17=3.85元/kg，其他数量和价格不变。由此计算出营改增后该机械每个台班的费用。其他机械每个台班的费用也由此方法计算得出，计算结果见表2。营改增前柴油价差为6.05-4.5=1.55元/kg，营改增后柴油价差为（6.05-4.5）/1.17=1.32元/kg，材料价差发生变化。营改增后机械使用费减少（表1）。

由表2可知，营改增后，该定额单价对应的直接工程费中，人工费不变，因不涉及材料，材料费不变，机械费发生变化。措施费以直接工程费为计算基础，间接费以直接费为计算基础，利润以直接费和间接费之和作为计算基础，税金以直接费、间接费、利润和价差之和作为计算基础，因各项费用的计算基础发生了变化，且间接费和税金的费率变化，故措施费、间接费、利润和税金也相应地发生变化。营改增后，该定额单价减少27.76元，其中，直接费减少70.29元（直接工程费减少67.65元，措施费减少2.64元），间接费增加1.64元，利润减少2.06元，材料价差减少15.12元，税金增加58.07元。

同法研究其他定额，发现除了人工费不变外，直接费中的材料费、机械使用费和措施费均减少，材料价差减少，利润发生微小的增加或减少，间接费和税金因计费基础和税率的变化而增加或减少。

3.4 税金和利润

项目营改增前、后税金分别为21.22万、66.04万元，营改增后税金增加44.82万元，税金增加率211%。项目营改增前、后利润分别为17.57万、17.54万元，利润减少0.03万元，利润减少率0.16%。

4 结论与建议

以某土地整治项目为实例，通过对营改增前后的预算投资进行分析，主要得出如下结论：

在工程量保持不变的前提下，营改增后的预算总投資、工程施工费和平均投资均有所增加；营改增后土地平整工程和其他工程投资减少，灌溉与排水工程和田间道路工程投资增加；营改增后工程施工费单价中，不同的定额除了人工费不变外，直接费中的材料费、机械使用费和措施费均减少，材料价差减少，利润发生微小的变化，间接费和税金因计费基础和税率均发生变化而变化；营改增后税金增加率较高，利润有所减少，但变化较小；同一预算投资，营改增后比营改增前可建设的工程量明显减少。

营改增的目的是消除重复征税，降低企业税收成本，但是对于土地整治项目而言，营改增后税金却增加了2倍，不仅没有为施工单位减负，相反还加重了负担。营改增后，税率由以前的3%提高至11%，提高幅度过大。建议相关部门制定优惠的政策，施工企业加强税务信息交流，申请财政扶持，确保能真正实现企业减负。

5 参考文献

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[2] 徐孟州.税法原理[M].北京：中国人民大学出版社，2008.

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[6] 李贤玲.营业税改增值税对企业经营绩效的影响研究[D].成都：成都理工大学，2014.

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