中国会计准则评价的探讨

吕洪铎

[摘 要] 高质量的会计准则对促进我国经济体制的完善，社会的安定和建设具有重要意义。一套高质量的会计准则要符合颁布背景，具备完备的理论基础，制定程序公允，可理解性及可操作性强，充分披露并具有很好的实施效果。因此，完善会计准则评价必须建立会计准则评价机构和分析处理机制，拥有广泛的参与评价人员并完善业务评价流程。

[关键词] 会计准则;评价体系;评价方法

[中图分类号] F27.4 [文献标识码] B

一、引言

早在1997年9月美国证券交易委员会（SEC）前主席ArthurLevitt就发表了题为“高质量会计准则的重要性”的演讲，之后又提出了高质量会计准则的三个标准，但并未引起国内的高度重视。直到2008年国际金融危机爆发后，人们方才清晰地意识到，如何制定一套高质量的会计准则，如何寻求会计信息的透明化，是决定全球金融体系与资本市场能否平稳发展的首要因素之一。那么，如何针对高质量的会计准则要求及我国与国际准则趋同的策略建立一套较完善、科学、便于施行的会计评价也是目前此类研究的重心。

二、会计准则评价内容

（一）对准则的颁布背景进行评价

一项准则的颁布或修改，都具有各自的背景与意义。例如新会计准则的颁布，就是随着经济市场化、全球化、法制化和国际资本的频繁流动，会计准则国际趋同呼声日益高涨，国际财务报告的影响逐步扩大等因素的出现而产生的必然结果。再如，公允价值最早于1998年出现在债务重组、非货币性资产交易等具体准则中。但是在实际操作中，却存在着大量公司通过滥用公允价值来操作利润的现象，因此在2001年修订的会计准则中回避了公允价值部分。但公允价值仅仅是一个计量工具，操纵利润是上市公司的不当行为，并不是公允价值计量本身存在着问题或漏洞。所以，不能因为存在着利用会计估计来操纵利润的现象便将公允价值的意义彻底否定，公允价值计量与利润操纵之间并没有必然的联系，它仅是利润操纵的一种手段，而非导致这种现象的根本原因。由于其广泛性，自2006年颁布新准则起，公允价值一直被分散于资产减值、投资性房地产等其他具体准则中，并无一项单独的具体准则对其计量方法、披露等方面做出统一规定。因此，财政部于2012年5月发布了《企业会计准则第×号—公允价值计量（征求意见稿）》，在广泛征求意见后，公允价值计量准则在2014年出台。由此可见一项准则的产生是与经济大环境的推动和国家政策调控不可分离的。对会计准则的评价也必须包含着其颁布背景是否成熟、颁布时间是否合理等等因素。

（二）对准则的制定过程进行评价

1.会计准则须具备理论基础

财务会计概念框架的作用体现在：评价现有的会计准则、预测未来会计准则的发展方向以及解决会计准则潜在的问题。它是联结会计准则理论与实务的核心。会计准则以财务会计概念框架为基础，一方面可以使得准则更具说服力、逻辑性，利于准则的施行，另一方面可验证财务会计框架的完整性、层次性。会计准则的制定离不开理论为基础，而财务会计框架的创建也离不开准则的支持。两者相辅相成，互相制约、互相印证。

2.会计准则的制定程序必须公允

加强会计准则制定过程中的公开性与透明度，是完善会计准则制定程序的必然要求。会计准则的制定，只有理论基础是远远不够的，只有适应实务需求的会计准则才是高质量准则。所以这就要求公众参与其中，对准则予以关注，才能更好地提供评价意见。财政部2003年第21号文将会计准则制定程序分为立项阶段、起草阶段、公开征求意见阶段、发布阶段。就我国现状来说，不论从时间上范围上，公众很少有机会将意见真正地传达到准则指定机构，甚至根本不了解国家正在修订哪项准则。针对这两个问题，我们须延长征求意见的时间、扩大征求意见对象的范围，让准则的制定更加公开透明。

3.会计准则须具有可理解性及可操作性

众所周知，我国会计从业人员职业素养并不高，专业水平也参差不齐，这就须要建立一套易于理解的会计准则。这里的“易于理解”体现在简洁、透明，使得会计人员能够讯速地将会计准则与实务结合起来。目前部分会计准则为追求严谨而忽略了易于理解的要求，甚至大部分会计人员都必须借助辅助工具帮助理解，这种会计准则的表达显然需要一套完善的会计准则评价体系做出改善。

据资料统计，在我国477万企业中，小企业占97%，其从业人员占52%，资产总额42%。我国自2003年起就大力发展中小企业，颁布了一系列促进法与支持意见。然而，小企业仍面临诸多困难，如自身管理水平不高，会计人员素质偏低，风险管控能力较差等。这样如果让小企业也同样遵循一套同样的会计准则，无疑将会对小企业的发展甚至生存产生重大影响。因此，国家在2004年针对小企业的特点颁布了《小企业会计制度》，但其核算难度仍然偏高。经过不断修改，终于于2013年1月1日在全国施行《小企业会计准则》，与《企业会计准则》分离。由此可见，会计准则如不具备一定的可操作性，那么必然会对准则的实施效果产生影响。一项或一系列准则若在实务界出现难以理解，难以操作，难以适应当前政策需求等现象，那么对准则进行修改甚至重新制定都是必然的结果。

（三）对准则的充分披露与否进行评价

依旧以“公允价值计量”为例，2014年之前会计准则中虽然引入了“公允价值计量”的概念，但对公允性没有做出明确的界定。而且在实务界，仅仅发达市场的公允价值才会显得比较容易地确认，而在不发达的市场中，“自愿”二字的定义实属困难。因此大量通过滥用公允价值操纵利润的现象屡见不鲜。我们可通过公允价值计量体系建设、职业道德建设、完善市场监管等方式达到引入公允价值计量的真正目的，使得企业经营活动更加真实公允，会计信息充分披露。经过不断地实践、评价、完善之后，我国方才于2014年出台了较为完善的《公允价值计量准则》。endprint

（四）对准则的实施效果进行评价

会计准则的目的是规范企业会计行为、保证会计信息质量要求，以便向企业的投资者及管理者提供真实有效的会计信息供其做出决策。只有及时地检验和评价准则的实施效果，才能确定准则是否在当前环境中达到了其预期的效用。如会计准则所规定的某一项会计政策，是否可以有效地促进企业平稳健康地发展。（根据新会计准则中对资产减值的相关规定：资产减值损失一经计提，不得转回。这在某种程度上来说遏制了企业通过转回资产减值损失来虚增利润的不当会计行为。）一项会计准则的实施效果优劣，有两项决定因素：一是准则本身的质量高低与否，是否能够适应国家的政策需求;二是国家监管程度，会计人员素质高低等因素。而我国的会计环境不是短时间内能够改善的，所以我们只能寄希望于建立一套完善的会计准则评价体系予以辅助，正如上文所述。

三、完善会计准则评价的相关建议

（一）会计准则评价机构的设立

为了将会计准则的评价正规化、日常化，设立一个负责对会计准则的实施效果进行搜集、评价、报告的专项机构是有必要的。针对这种情况，有三种设立方法是可行的：

1.在会计准则委员会下设专门的评价小组。这种设立方法的优势在于：权威性强、搜集广度强、节约成本。而劣势同样明显：由于评价小组与会计准则委员会的上下级隶属关系，或许会因其利益导向的关联而无法对准则做出真实有效的评价，容易受到上级的干涉。

2.在民间设立会计准则评价机构并单独对社会发布评价结果。虽然这种设立方法不受到上级干涉，无利益导向的影响，使得真实性大大增强，但不可能具有财政部所设立的评价小组那样针对全国所有企、事业单位的搜集范围。另外，民间机构的经费来源，权威性不强等等也是需要考虑的问题。

3.由会计准则委员会授权某一民间机构进行评价反馈工作。这种方式综合了以上两种设立方法的优势。可将其内部分为信息搜集机构及信息评价机构，并按职能详细划分，对准则的实施效果、实施中出现的问题、潜在的威胁、可能的解决方案等分别进行跟进研究并及时上报给会计准则委员会寻求处理意见。

综上所述，民间单独成立评价机构显然是其中评价结果最真实的设立方法。但就我国目前来说，对会计准则评价的研究还处于比较初级的阶段，各方面均不够成熟。个人认为官方授权民间机构进行评价的设立方法是当前比较可行的，比较适合国情，而随着我国会计准则评价体系的不断完善应向民间单独设立评价机构逐步发展。

（二）参与评价人员广泛性的加强

为使评价信息更加完善，建议更加可行，单单依靠会计准则委员会显然是不够的。我们需要更多企业界、学术界、银行、事务所及个人参与评价。毕竟实务界与理论界对会计准则的看法均有不同，对其实施效果的评价自然会有各自的看法。另外，目前由财政部举办的会议或研讨很多学者或个人都不愿知无不言地谈论自己的看法，甚至不愿参会。由民间机构举办的研讨会可以有效地解决这种情况。这样可以提出更多的研究思路、解决方案，集思广益，大大缩减研究进程。

（三）业务评价流程的完善

为了使对会计准则的评价信息及意见及时地反馈到上述的评价机构手中，建立一套有效的评价业务评价流程是有必要的。然而我国的信息上报制度在各方面都并不完善，上报过程中信息缺失、信息伪造等问题时有发生。这些问题都严重影响了会计信息的真实性，需要在反馈过程中彻底杜绝。但短时间内完善我国信息上报制度是不现实的。我们可以通过责任细分、设立奖惩制度、简化上报层级等方法对业务评价流程略作完善，提高会计准则评价意见反馈过程中的真实性与完整性。

（四）分析处理机制的建立

为了使反馈到评价机构手中的会计准则评价意见更加有效，筛除不必要的信息，建立一套评价意见分析处理机制是有必要的。信息搜集广度与杂乱性是正相关的。首先需要将普遍性的信息备案，其中具有明显研究价值的信息可直接上报，与财政部直接沟通，这样可以大大增加其有效性。较为复杂的可经过学术讨论，并出具解决意见后上报。经过筛选后剩余的个别问题可酌情予以保留。

[参 考 文 献]

[1]Arthur Levitt：The Importance of  High Quality Standards. Accounting Horizons.1998

[2]葛家澍.关于高质量会计准则的几个问题[J].会计研究，2002（10）

[3]裘宗舜.论高质量会计准则[J].上海会计，2003（11）

[4]朱星文.会计国际趋同研究的中国视角[J].当代财经，2009（2）

[5]罗映红.高质量会计准则评价标准体系的构建[J].中国乡镇企业会计，2010（6）

[6]杨敏，陆建桥，徐华新.当前国际会计趋同形势和我国企业会计准则国际趋同的策略选择[J].会计研究，2011（10）

[7]曾谦.对我国企业会计准则的评价与反思[J].经营与管理，2013（5）

[责任编辑：刘玉梅]endprint