房地产企业土地增值税税务筹划

河南牧业经济学院 李敏敏

土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，就其转让房地产所取得的增值额征收的一种税。土地增值税自实施以来，一直被认为是对房地产收益影响较大的税种之一。本文力图从税务筹划的角度，来探讨土地增值税税务筹划空间，为房地产企业提供减少开支、增加利润的途径之一。

一、房地产企业土地增值税税务筹划方法

（一）筹划空间解析 土地增值税是以增值额为计税依据，增值额涉及到收入、可扣除项目，这两个因素的计算结果直接影响税率的高低，也就是影响纳税金额的大小。房地产开发过程复杂，时间长，且资金量大，数据庞杂，要想保住原有的高额利润，务必要做好各项预算规划，做好税收方面的安排，这就为房地产企业土地增值税提供了极大的筹划空间。

（二）筹划方法介绍 土地增值税有许多具体的筹划方法，但从根本上来看，就是控制增值额，以影响增值额的因素为切入点，找到合理、合法的办法来降低增值率，从而降低应纳税额。归纳起来，从如下三方面着手进行筹划：（1）分散收入法，就是在合法合理的情况下，在两个或多个纳税人之间分列应税所得或应税财产而直接节税的税务筹划技术。（2）增加扣除项目金额法，是在合法合理的情况下，增加扣除额而直接节税或调整各个计税期的扣除额而相对节税的税务筹划。（3）税率临界点法，是土地增值税税法中规定的一定的比例标准，当应纳税额超过这一比例标准时，应按更高税率纳税。此外，土地增值税税务筹划还应结合税收优惠政策、推迟纳税时间等诸多方法，实现直接或间接减轻税收负担的目的。

二、房地产企业土地增值税税务筹划运用

（一）分散收入

（1）订立不同销售合同，分别确认收入。

案例：A房产开发公刮销售精装修住宅房产300套，每套100平米，售价1万元／平米（其中精装修销售价2000元／平米），总销售额3亿元（其中装修收入6000万元）。房产开发成本费用2．4亿元，其中装修成本3000万元。筹划前按精装修房产销售应纳土地增值税计算如表1所示。

筹划思路：对精装修房产项目，分别与客户签订毛坯房销售合同和装修合同，对销售毛坯房收入计缴土地增值税，而装修收入则无需缴纳土地增值税。筹划后按毛坯房销售应纳入地增值税计算如表2所示。

表1 筹划前精装修房产销售应纳税额 单位：万元

表2 筹划后毛坯房销售应纳税额 单位：万元

（2）增加中间销售环节，分散销售收入。

案例：A房产开发公司购入一块土地，购入价2000万元，现准备转让给B房地产开发公司进行土地开发。转让价6000万元。筹划前应纳土地增值税计算如表3所示。

表3 筹划前应纳税额 单位：万元

筹划思路：考虑增加中间环节，分散应税收入。A公司将土地以4000万元转让给其子公司，由该子公司再将土地以6000万元价格转让给B公司。经筹划后，A公司及其子公司应纳土地增值税计算如表4所示。与筹划前相比，A公司及其子公司合计少纳税383．50万元。

表4 筹划后应纳税额 单位：万元

（3）改变不动产转让方式，采用股权投资方式转让房产，享受免税政策。

案例：A房产开发公司将开发建设的一栋写字楼转让给B保险公司做办公楼，转让价6000万元，开发成本4000万元。该项交易，A房产开发公司应纳土地增值税如表5所示。

表5 筹划前应纳税额 单位：万元

筹划思路：A房产开发公司将该写字楼作价6000万元，作为实物资本投入B保险公司，经产权过户到B保险公司之后，再将原A公司的所占股权以6000万元平价转让给B公司。该项投资入股，免征土地增值税。

（4）委托建房，免纳土地增值税。

案例：A公司建造一栋写字楼，一部分自用，一部分拟销售给B公司。销售给B公司部分的写字楼拟售价5000万元，开发成本3000万元，其中地价1000万元。该项拟销售交易中，筹划前应纳土地增值税如表6所示。

表6 筹划前应纳税额 单位：万元

筹划思路：A公司与B公司签署一份合作建房合同，由A公司出地，地价为100O万元，B公司支付写字楼建造成本3000万元，另给A公司建房手续费2000万元。建成后双方按约定比例分成自用。此案中，A公司仍取得收入5000万元，根据文件规定，可以享受免交土地增值税的优惠政策。筹划后与筹划前相比节约土地增值税税款526．25万元。

（二）增加扣除项目金额

（1）适当增补额外项目，以期增加成本费用项目，降低增值额。

案例：A房地产开发公司开发一项10万平米普通标准住宅小区，正处于成本费用结算阶段。该普通标准住宅小区成本费用包括：取得土地使用权所支付的金额3000万元，房地产开发成本4000万元，开发费用1000万元，预计销售收入税费13000万元，应交税费715万元。应交土地增值税计算过程如表7所示。

表7 筹划前应纳税额 单位：万元

筹划思路：A公司在原有项目基本完工，经测算，土地增值率为28．52%，大于20%但接近20%，预计缴纳土地增值税865．50万元。经筹划，A公司增建绿化带和群众健身器械，增设停车雨棚，进一步改善小区的生活环境，预计投入成本600万元，使得增值率降为19．98%，低于20%，免证土地增值税。较筹划前增加成本600万元，但免征土地增值税865．50万元，实际节约资金265．50万元。

（2）合理筹划代收费用，增加成本。

案例：A房地产开发公司开发的一项普通标准住宅，取得土地使用权支付金额400万元，房产开发成本为1400万元，房地产出售价格为2500万元，代当地政府收取各种费用为200万元。

筹划思路：分别就是否将代收费用计入房产销售价格，分两种方案对比分析，哪种方案缴税少，就选取哪种方案。筹划方案对比分析如表8所示。

表8 筹划方案对比 单位：万元

可见，方案一将代收费用计入房价，增值率低于20%，免征土地增值税：方案二代收费用不计入房价，单独收费，增值率为21．51%，需要交纳土地增值税132．75万元。方案一即使为此多交营业税金及附加1l万元，如果不考虑其他收益及影响，方案一较方案二节省税款121．75万元。此项税务筹划可以选择将代售费用计入房价。

（3）巧妙安排利息费用支出。

案例：A房地产公司开发某项目取得土地使用权，支付金额2000万元，开发成本4000万元。开发过程中获银行贷款2000万元，贷款利率7%。如果贷款为5000万元，贷款利率不变，对利息支出如何安排。

筹划思路：根据规定，利息费用支出的计算有两种方法，第一种为据实扣除：即房地产开发费用=（取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本）×5%+允许扣除的利息费用：第二种在10%以内扣除：即房地产开发费用=（取得土地使用权支付的金额+房地产开发成本）×10%。根据筹划思路，贷款金额为2000万元，两种扣除方式下的开发费用：一是据实扣除，则开发费用金额为440万元；二是限额扣除，则开发费用金额为600万元。限额扣除比据实扣除多列费用160万元。如果贷款金额为3000万元，两种扣除方式下的开发费用据实扣除为650万元限额扣除为600万元。限额扣除比据实扣除少列费用50万元。经过上述对比分析可以看出，企业负债率低，借款金额少，利息费用小，则选择限额扣除；负债率高，借款金额多，利息费用大，则选择据实扣除方法。

（4）转移费用。

案例：A房地产公司开发某项目取得土地使用权，支付金额1000万元，开发成本l000万元。开发费用1000万元，包括公司管理人员工资、福利费、办公费、差旅费等600万元。售价6000万元。

筹划思路：将一部分开发费用600万元计入开发成本中，这样增加加计扣除基数，从而降低增值额，减少纳税。筹划前后方案对比如表9所示。从表9可以看出，原本计入管理费用的工资性支出、办公性支出，增大了开发成本，降低了增值额，节税54万元。

表9 筹划方案前后对比 单位：万元

（三）把握税率临界点减轻税负

（1）利用20%增值率临界点，免征土地增值税。

案例：位于某县城的恒中房地产开发公司按普通标准住宅建造一栋3.85万平方米的商品房，现有两种销售方案：

方案一：按照2000元／平方米的价格出售，收入为7700万元，扣除项目金额为6423．50万元（其中；土地及房产开发成本5000万元，税费423．50万元）。

方案二：按照2100元／平方米的价格出售，收入为8085万元，扣除项目金额为6444．68万元（其中：土地及房产开发成本5000万元，税费444．68万元）。

筹划思路：土地增值税条例规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值率未超过20%的免征土地增值税；增值额超过扣除项目金额20%的，应就其全部增值额按规定计税。这里的20%的增值额就是“临界点”。

上述两方案，单位售价相差100元／平米，但增值率处于20%上下，从而应纳税额也相差较大。如果售价提高取得收入与增加税收相比，提高售价取得收入大于增加税收，则为可取，否则不可取。筹划方案计算应纳税额对比如表10所示。方案一较方案二的收入少385万元，但无需缴纳土地增值税，方案二虽然收入较方案一多385万元，但须缴纳土地增值税492.10万元，实际比方案一多支出107.10万元。所以应采纳方案一。

表10 筹划方案对比 单位：万元

（2）归纳总结。假设销售房价总额为S，土地及房地产开发成本为c，营业税金及附加为5．5%S。

如果建造的是普通标准住宅增值率为20%以下，免征土地增值税。即房价总额小于土地及房产开发成本1.6702倍，则房产增值额低于20%，如果开发销售的普通标准住宅，可享受免税政策。如果提高销售价格，增值率大于20%，小于50%，可在3096税率情况下，获得更高收益。即房价总额大于土地及房产开发成本1.6702倍且小于2.1253倍，在税率为30%的情况下，提高房价可获得更大的收益。

同理，可计算得出，不同税率情况下，提高房价可获得更高收益：税率在40%的情况下，增值率小于100%，房价小于土地及房产开发成本2.9213倍；税率在50%的情况下，增值率小于200%，房价小于土地及房产开发成木4.6707倍；税率在60%的情况下，增值率大于200%，房价大于土地及房产开发成本4.5707倍。

三、结论

本文对土地增值税税务筹划分别从收入、扣除项目金额、税率三方面进行案例比较分析。这些案例贯穿房地产企业的各个环节及企业内外部税务筹划。希望通过对这些税务问题分析和总结，为房地产企业合理进行税务筹划提供一些参考。房地产开发各环节所涉及的税务问题比较复杂，实际工作中尚需结合企业实际情况，充分分析筹划的理论和实际可操作性。希望通过对这些税务问题分析和总结，为房地产企业合理进行税务筹划提供一些参考。

［1］蔡昌：《税收筹划》，立信会计出版社2008年版。

［2］李树奇：《税收筹划与企业战略珊》，云商大学出版社2007年版。

［3］梁云风：《战略性税收筹划研究》，中国财政经济出版社2006年版。