浅谈公允价值在我国的完善与应用

刘伊莎

（重庆电子工程职业学院，重庆 401331）

1 公允价值的定义

在财政部2006年2月15日颁布的《企业会计准则——基本准则》中指出，公允价值是指市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格。2006年9月15日，美国财务会计准则委员会（FASB）就公允价值计量发布了一项新准则，即第157号财务会计准则公告（FASB No.157）——公允价值计量。在这一准则中，美国财务会计准则委员会就公允价值确定了明确的定义，即公允价值是指市场参与者假设在计量日的有序交易中，出售一项资产可收到或转让一项负债应支付的价格。有序交易是指习以为常的交易，且该交易不是一项被迫的交易和一项假设性交易。这与我国对公允价值的定义是基本一致。公允价值具有四个特征:一是公允价值是基于决策有用观而不是时态观；二是强调公平交易下的公允性，也就是说交易必须是在交易双方熟悉情况下自愿进行；三是除了在强制交易和企业清算中采用强制价格外，其他的交易都应采用公允价值；四是公允价值反映的时态价值是一个动态价值而不是一个静态价值。

无论是以公允价值的含义看，还是从它所涉及的企业会计准则看，我国企业新会计准则与国际会计准则基本上一致。但是我国会计实务中对公允价值的运用却没有达到国际水平。在我国的会计实务中，公允价值具体应用还面临着诸多问题，为了更好地运用公允价值，使公允价值在我国的会计处理中发挥更大的作用，财政部发布了“公允价值计量”具体会计准则的征求意见稿。

2 财政部发布的“公允价值计量”具体会计准则征求意见稿规避了公允价值的具体规定，实质上不“具体”

虽然我国运用公允价值具有许多优势，但是也存在着较多的实际问题。与会计实务中的历史成本计量相比，公允价值能提供更多的经营决策信息，但是公允价值存在不确定性和变动性，在实际运用中难以把握。针对现实存在的问题，财政部发布的“公允价值计量”具体会计准则征求意见稿能有效解决这些计量问题。

2.1 明确了公允价值计量的基本要求

在我国会计实务应用中，公允价值计量估值面临许多不易确定的价值估值问题，实际操作中困难重重。例如，在2006年我国企业新会计准则中，对需要按照公允价值估值计量的 “资产减值”、“金融工具的确认和计量”和“企业年金基金”三大项目提供了比较具体的计量操作指南，而对公允价值本身并没有制定具体的准则。但财政部发布的“公允价值计量”具体会计准则的征求意见稿中的第六条明确规定:“以公允价值计量的相关资产或负债可以是单项资产或负债（如一项金融工具或者一项非金融资产），也可以是资产组、负债组或者资产和负债的组合。企业是以单项还是以组合的方式对相关资产或负债计量公允价值，取决于资产或负债的计量单元。计量单元，是指资产或负债以单独或者组合方式进行计量的最小单位。除本准则规定外，资产或负债的计量单元应由要求或者允许以公允价值计量的其他相关会计准则规定。”在理论体系和具体操作方法中完善公允价值，为公允价值在我国会计实务中合理有效地运用，具有里程碑的意义。

2.2 明确了公允价值的运用环境

虽然我国市场经济迅猛发展，但是由于我国市场经济起步比较晚，经济市场化程度本身有待进一步完善和提高，同时非市场化因素的影响仍然存在，经济市场还会受到种种非市场因素的制约和影响，我国市场经济体制状况必然会制约公允价值在我国会计实务中的运用。财政部最新发布的“公允价值计量”具体会计准则的征求意见稿中的第七条、第八条对企业应用公允价值计量所涉及到的主要市场或最有利的市场进行了具体的阐述，规定了公允价值计量的具体市场环境，即:“企业以公允价值计量相关资产或负债，应当假定出售资产或者转移负债的交易在相关资产或负债的主要市场进行。不存在主要市场的，应当假定该交易在相关资产或负债的最有利市场进行。所谓主要市场，是指相关资产或负债交易量最大和交易活跃程度最高的市场。所谓最有利市场，是指在考虑交易费用和运输费用后，能够以最高金额出售相关资产或者以最低金额转移相关负债的市场。”这为企业在应用公允价值计量相关资产或负债时，能够面临复杂而又不确定的市场上寻找到适合公允价值计量相关资产或负债的市场环境。

2.3 企业负债和权益工具的公允价值计量

在财政部发布的公允价值计量征求意见稿中对企业负债估值规定，企业以公允价值计量负债应当假定在计量日将该负债转移给市场参与者，而且该负债在转移后继续存在，由作为受让方的市场参与者履行义务。也就是说企业以公允价值计量自身权益工具的，应当假定在计量日将该自身权益工具转移给市场参与者，而且该自身权益工具在转移后继续存在，并由作为受让方的市场参与者取得与该工具相关的权利，承担相应的义务。意见中还确定了作为企业以公允价值计量负债或自身权益工具，应当遵循下列原则。

第一，存在相同或类似负债或企业自身权益工具报价的，应当以该报价为基础确定负债或企业自身权益工具的公允价值。

第二，不存在相同或类似负债或企业自身权益工具报价但其他方将其作为资产持有的，企业应当在计量日从持有该资产的市场参与者角度，以该资产的公允价值确定负债或自身权益工具的公允价值。当该资产的某些特征不适用于所计量负债或企业自身权益工具时，应当根据资产的公允价值进行调整，以调整后的价值确定负债或企业自身权益工具的公允价值。这些特征包括资产的出售受到限制、资产与所计量负债或企业自身权益工具类似但不相同、资产的计量单元与负债或企业自身权益工具的计量单元不完全相同等。

第三，不存在相同或类似负债或企业自身权益工具报价并且其他方没有将其作为资产持有的，企业应当从承担负债或者发行权益工具的市场参与者角度，采用估值技术确定该负债或企业自身权益工具的公允价值。

这个具体准则从根本上解决了企业在负债和企业自身权益工具的公允价值计量中存在的不确定性和难以操作性的问题。

虽然财政部发布的公允价值计量具体准则征求意见稿，完善了公允价值计量估值的理论体系和技术方法体系，大大提高了公允价值计量在我国的可操作性，为公允价值计量在我国的应用奠定了坚实的基础。但是，有些地方还需进一步完善。

3 对公允价值运用的建议

虽然公允价值计量在会计准则的具体准则中得到了进一步的明确，解决了公允价值计量估值的诸多不确定性因素，但是还要加强监管机制建设和会计从业人员的水平。

3.1 加强会计人员培训，尽快提高会计人员的职业道德和业务水平

虽然会计准则对公允价值计量明确了具体细则，提高其可操作性和适用性，但是，公允价值计量正确与否完全出于会计人员对市场的判断和技术估量。公允价值的有效运用离不开会计从业人员的业务素质和能力，所以应该加大力度对我国会计人员开展业务培训，尽快提高会计从业人员对市场的专业判断能力或业务技术水平是保证公允价值在我国合理应用的必备条件，也是杜绝或减少会计信息失真和公允价值计量误差的重要保障。除此之外，还应对会计人员进行职业道德教育，提高会计人员的职业素质，从根本上消除公允价值应用中败德行为发生。

3.2 加强会计监管力度，防止企业利用公允价值操纵利润

由于公允价值与账面价值的差额可以直接形成企业利润，加之公允价值估量具有较强的主观性，公允价值就很容易被人们用作为虚构利润的手段。要杜绝这种现象的发生，除了要提高会计人员职业道德素质外，必须建立健全完善的会计监督机制，在企业的债务重组、企业合并等会计实务信息披露中，一定要加强监督的力度，严防别有用心的人借助公允价值操纵利润，确保公允价值在我国合理运用。

3.3 建立健全完善的内部控制机制,合理划分职责

企业应结合我国会计准则制定的公允价值的具体标准和实施细则，建立切实可行的公允价值实施办法和管理制度，确保公允价值计量的可信性，杜绝企业借助公允价值弄虚作假。企业在对公允价值的估量过程中，要加强监督，合理划分职责，避免某人既是操作员又是监督者的现象发生。加强对会计事项的事前、事中和事后控制，从根本上消除一切可能利用公允价值造假、作假的诱因。

综上所述，尽管公允价值目前在我国应用起来还存在一定的障碍,但是应以发展和战略的眼光去看待这个问题，那是因为从某种程度上说，公允价值代表着财务会计发展的方向。

[1]财政部会计准则委员会.2006企业会计准则[M].北京:中国财政经济出版社,2006.

[2]黄文敏.公允价值在我国的运用探讨[J].交通财会,2009(7).

[3]郑素芬.公允价值计量属性应用的国际比较[J].北方经贸,2009(3).

[4]财政部“公允价值计量”具体会计准则的征求意见稿[Z].2012.