我国行政事业单位内部控制发展进程与趋势

蒋燕

摘要：2012年以来，国家对行政事业单位内部控制日益重视，期间颁布多个相关指导文件迅速推动我国行政事业单位内部控制建设。基于国内发展进程，结合国外相关经验教训，浅谈我国行政事业单位的内部控制发展趋势。

关键词：行政事业单位；内部控制；发展进程；趋势

一、行政事业单位内部控制概述

本文所述的行政事业单位即为国内的行政单位与事业单位。单位内部控制，即通过在本单位内所采用的包括规划、调整、约束、评价等一系列措施，以实现经营目标为最高要求，确保单位所有资产安全完整与会计信息的真实可靠，保障经营方针得以贯彻执行的行为总和。

二、我国内部控制的发展进程

（一）内部控制在我国的起步

我国内部控制建设发展远落后于国际发达国家。直至上世纪90年代后期，内部控制规范问题引起了政府有关部门以及沪深两大交易所的重视。中国注册会计师协会（CICPA）颁布《独立审计准则第九号—内部控制和审计风险》（1996）是我国内部控制建设的开端，自此之后我国的内部控制建设迅速发展。相继颁布的一系列法律法规对内控制度在各单位的建立和发展起到了积极地促进作用。《审计机关内部控制测评准则》（2003）的颁布标志着我国内部控制体系开始与国际接轨。

（二）企业内部控制在我国的发展进程

2008年，我国五部委共同颁布《内部控制基本规范》，要求上市公司建立和完善其内控建设。这标志着内部控制不再仅仅是财务会计部门的事情，而是整个企业需要去关注与重视的事情。

2010年，《企业内部控制配套指引》出台，对我国企业建立健全内部控制规范有良好的指导作用。该配套指引的出台表明企业内控规范体系在我国已基本建成。而反观行政事业单位，两者在资金来源、会计核算、风险识别、管理模式等方面都有较大差异，因此行政事业单位不能简单套用适用于企业的内部控制规范体系，需要学者的进一步研究。

（三）行政事业内部控制在我国的发展进程

2012年，财政部颁布《行政事业单位内部控制规范（试行）》。该规范初步建立了行政事业单位内部控制制度的基本框架，对其有效实施也起到了积极的作用。然而行政事业单位对于建立健全内部控制规范的主观能动性普遍较低，因此我国相关专家学者做了很多的努力与尝试，希望通过建立一套科学的内部控制评价机制成为了来调动内部人员的积极性。直至2016年，财政部颁布当年第11号文件《关于开展行政事业单位内部控制基础性评价工作的通知》将相应的要求具体化，以提高相关人员的参与度与积极性。

近年来在国家政策的引导下，越来越多的学者开始研究行政事业单位内部控制问题，不断完善理论基础，积极探索评价方法，以期更好地满足实践要求。

三、美国政府内部控制的发展进程

广义上的政府包括了行政事业单位，由于体制关系，国内行政事业单位内部控制对应的即为国外政府内部控制。政府内部控制最早在美国受到关注，当今已发展得相对健全、完善。18世纪80年代以来，美国先后出台了相关的法律、法规及各类规范性文件，其发展进程大致经历了内部会计控制阶段，内部会计控制向管理控制发展的阶段以及内部控制框架阶段。

21世纪以后，美国政府内部控制体系趋于完善，研究成果日渐丰富。美国审计总署再次修订《联邦政府内部控制准则》（2014），在内部控制的定义、适用范围以及报告目标等都做了进一步的深化完善。

美国政府内部控制的建立健全是循序渐进并逐步发展的一个过程，制度环境与经济环境都至关重要。国家出台的法律法规推进了政府的内部控制建设，内部控制环境和内容的不断变化，反过来促使法律法规的不断修正，产生良性循环，逐步完善。我国的行政事业单位内部控制发展起步较晚，因此可以在一定程度上借鉴国外的模式，但由于国情差异，不可以生搬硬套，需要结合国内现状进行研究。

四、我国行政事业单位内部控制发展趋势

通过对以上国内外行政事业单位与政府内部控制发展进程的比较，显然我国的内部控制研究远远落后于国外发达国家，但其发展迅猛。美国用了将近一个世纪来建立内部控制框架，而国内从内部控制的提出到行政事业单位内部控制框架的建立也只用了不到20年的时间。我国内部控制发展速度如此之快的同时，也会带来许多问题，需要不断地研究与修正。

（一）更注重内部控制实施与发展的环境因素

近年来我国颁布的多个相关文件，为确保行政事业单位内部控制实施提供了良好的外部环境。与此同时明确政府内部控制规范的制定主体与单位内部责任主体，建立监督评价机制以促进内部控制制度持续完善，朝着“内部控制标准化 ”迈进。

2016年12月3日，中国会计学会内部控制专业委员会2016年学术年会对我国内部控制建设提出了总的方向指导，并对不同性质单位的内部控制建设分别进行了细化讨论。会议全面覆盖了内控原理、企事业单位内控、内控评价，国际前沿及结合国外相关经验等多个方面，全面把握了中国内控发展现状与趋势。

（二）更体现行政事业单位内部控制重要性

每一个实施单位都应明确其内部控制的重要性。大多单位都有一个内部控制的归口误区，即认为内部控制只是会计部门或者审计方面的事情。但是，内部控制的层面是靠高于会计部门的，应该作为单独的部门出去独立的实现其职能。

近年来，我国财政部发表了多个规范文件，还是从财务角度来强调这个事情，在接下来的时间里，内部控制规范主体势必会上升到国家层面。

（三）要求行政事业单位更强的主观能动性

“以评促建”是政府引导行政事业单位建立健全内部控制规范的一个重要举措，其首要进行的就是行政事业单位的自评。这要求行政事业单位内部控制相关人员具有更强的主观能动性，强化内部控制意识，提高内部控制相关专业知识。行政事业单位应从被动接受执行内部控制转化为主动执行，做到主动进行自我约束与监督，继而主动评价改进内部控制规范。

（四）内控理论与实务联系更加紧密

行政事业单位内部控制是结合了内部控制理论与实务的科学的完整的可操作的一个制度体系。中国会计学会2016年学术年会中，来自高校、企业、行政事业单位、会计师事务所等各个领域的众多专家学者和一线工作人员一同进行探讨。从理论联系到实际，把实务中遇到的问题分类探讨，为理论的构建提供不可或缺的动力。比如，在2016年底以前的行政事业单位自评实施过程中，就出现了自评要求过宽的问题，导致了内部控制的缺陷无法被识别。而如果内部控制评价由第三方进行，势必也会存在第三方对评价单位具体情况了解不到位的问题。

（五）更加注重内部控制的优化

内部控制意味着成本的投入，只有当内部控制实施的收益大于其投入成本的时候，我们才认为内部控制是有效的。如何通过内部控制资源分配，用同样的资源达到最大的利益，是更高的难题。现今我国的内部控制存在着“流程过于复杂，步骤过多，控制点过多，关鍵控制点过多”的问题。解决该问题的关键就是对其进行优化，判断出控制点的重要级别，选择主次进行改进。

五、结论

目前，我国行政事业单位内部控制制度建设发展趋势良好，阶段成果也有所体现。但无论从业务层面还是单位层面来看，都是有所欠缺的。因此，立足于现状，结合国外相关经验把握国内发展趋势，从理论和实践上共同完善我国行政事业单位内部控制。

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（作者单位：嘉兴经济技术开发区（国际商务区）财政支付（核算）中心）