企业内部审计如何做好督促检查审计整改工作

张炜

[摘要]加强审计整改工作是党中央重大决策部署，是我们作为国家审计的被审计单位必须承担的重大政治责任。新修改审计法增加了第52条，旨在推动审计整改工作的制度化、规范化，对做好内部审计督促检查审计整改工作具有借鉴价值。本文从系统论视角对认识和理解审计整改工作进行了分析，从系统论出发，针对企业内部审计落实好督促检查审计整改的工作责任，从整改工作组织机构建设、整改工作的整体性引领、审计计划管理等方面，提出了落实审计整改工作的工作路径。

[关键词]企业内审   整改工作   系统论

一、引言

2021年10月23日，十三届全国人大常委会第三十一次会议表决通过了修改后的审计法（以下简称新修改审计法），对审计发现问题的整改工作提出了更高要求。新修改审计法明确了被审计单位对审计查出问题的整改责任以及本级人民政府、有关主管机关单位和审计机关对被审计单位整改情况的督促和檢查责任，同时强化审计结果运用，规定审计结果以及整改情况应当作为考核、任免、奖惩领导干部和制定政策、完善制度的重要参考。加强审计整改工作是党中央重大决策部署，是我们国有企业作为国家审计监督对象必须承担的重大政治责任，也是必须严格遵守的政治纪律和政治规矩。国有企业的内部审计，在对内部审计发现问题整改情况进行督促检查的同时，也要对国家审计等外部监督发现问题整改情况进行督促整改。在新形势下做好督促检查审计整改工作，必须加强审计整改的能力建设。

二、以系统论的视角，理解督促检查审计整改工作

审计整改工作涉及的单位和部门组成的工作关系，构成审计整改工作系统。系统论的核心思想是强调系统的整体观念。任何系统都是一个有机整体，它不是各个部分的机械组合或简单相加，系统的整体功能是各要素在孤立状态下所不具备的。

（一）以系统论视角认识审计整改工作机制的整体性

新修改审计法新增了第52条，第一二款规定“被审计单位应当按照规定时间整改审计查出的问题，将整改情况报告审计机关，同时向本级人民政府或者有关主管机关、单位报告，并按照规定向社会公布。”“各级人民政府和有关主管机关、单位应当督促被审计单位整改审计查出的问题。审计机关应当对被审计单位整改情况进行跟踪检查。”从这两款规定来看，被审计单位承担整改主体责任，要向有关方面报告整改情况，并接受社会公众监督;本级政府和有关主管机关、单位要担负整改督导责任;审计机关主要是承担整改督促检查责任，这既不是纠正责任，也不是全部的督促责任。从系统视角看，审计机关、被审计单位、政府和主管机关单位，以及社会公众，都是审计整改这一系统的参与者，构成了整改工作的运转系统，其运行规则主要包括审计查出问题整改机制、整改督促检查机制、整改结果报告机制。

对于内部审计而言，可以借鉴审计法的规定，从系统论视角推动建立企业内部的审计整改工作机制，这也有助于促进企业履行好作为国家审计被审计单位的整改主体责任。《审计署关于内部审计工作的规定》（审计署令第11号，以下简称11号令）规定“单位应当建立健全审计发现问题整改机制，明确被审计单位主要负责人为整改第一责任人。对审计发现的问题和提出的建议，被审计单位应当及时整改，并将整改结果书面告知内部审计机构”，并规定内部审计的职责中包括“协助本单位主要负责人督促落实审计发现问题的整改工作”。国务院国资委《关于深化中央企业内部审计监督工作的实施意见》（国资发监督规〔2020〕60号，以下简称60号文）对审计发现问题的整改工作同样做了职责划分，明确要求“内部审计机构对审计发现问题整改落实负有监督检查责任，被审计单位对问题整改落实负有主体责任，单位主要负责人是整改第一责任人，相关业务职能部门对业务领域内相关问题负有整改落实责任”“密切结合国家审计、巡视巡察、国资监管等各类监督发现问题的整改落实，建立和完善问题整改台账管理及‘销号’制度，由内部审计机构制定统一标准并对已整改问题进行审核认定、验收销号”。根据11号令和60号文的规定，被审计单位、被审计单位主要负责人及相关业务职能部门分别承担内部审计查出问题整改的主体责任和督导责任，内部审计机构是通过监督检查来督促整改，并促进整改主体责任和督导责任的落实。对于国家审计查出的本单位的问题，内部审计也有责任督促内部相关部门进行整改，推动本单位落实审计整改主体责任。这几方面构成了企业对内部审计和外部审计查出问题的整改工作体系。在分清责任的基础上，内部审计要以系统论视角，从整体性出发，将督促检查审计整改工作放在审计整改工作系统中进行思考，设计好督促检查审计整改的流程、方式和发力点，才能更为精准、有效地推动审计整改工作。

（二）以系统论视角认识督促检查审计整改在审计业务完整链条上的地位

审计业务自身是一个系统，虽然在企业管理工作中具有相对独立的一面，但也同样符合企业各项管理工作的共同规律。系统论理论在企业管理中应用的一个基本方法就是PDCA循环，即计划（Plan）、执行（Do）、检查（Check）、调整（Action，也有一说是Adjustment），各项业务管理按照作出计划、计划实施、检查实施效果，然后根据检查结果做出调整，未解决问题启动下一轮循环去解决。审计业务管理同样适用PDCA循环。审计项目经常狭义的被误认为从计划开始到审计报告印发为止。经过审计实践，审计发现问题整改的督促检查情况，不断得到强化，成为审计业务（系统）链条中的重要一环。形成了从审计计划（P）、审计实施和报告（D）、督促整改以检查审计实施效果（C）、通过落实整改进一步强化责任并规范管理（A）的审计业务链条。再根据整改结果作出新一轮审计计划（P），开始新的PDCA循环。

（三）以系统论视角认识督促检查审计整改对于完善风险导向审计的价值

坚持风险导向审计理念，也要求将督促检查审计整改工作纳入审计业务链。风险导向审计是以风险为逻辑起点，风险评估为重心，从审计计划的制订、审计对象的选择到审计项目的推进，每一步都体现着评估风险、揭示风险、推动防范化解风险的理念。审计报告揭示的问题，是被审计单位现实或潜在风险。对整改情况进行跟踪，本身就是对风险的跟踪，是风险导向审计原理的运用。审计方跟踪整改结果、评估防范化解风险的情况，研判风险事项和领域新的管控情况，据此调整计划审计的重点单位、重点环节和重点领域。对已经整改的单位、领域，可以在审计计划中适当减少审计监督的频次和覆盖面，但对依然具有一定甚至较大风险的单位和领域，应当增加审计频次和覆盖面。以风险为导向，从审计计划、审计实施、监督检查整改、推动落实整改，再到新一轮审计计划，内部审计工作形成了更为完善的以终为始的闭环。

三、从系统论观点出发，做好内部审计督促整改工作的几点建议

从系统论视角出发，被审计单位本身是一个由若干复杂而又相互作用的子系统组成的系统。从构成上看，由投资管理、生产组织、物资采购、商品销售以及监督管控等子系统构成。这其中，每一个子系统又相对独立、自成体系。企业内部审计是所在企业大系统中起着特殊作用的子系统。仅就审计整改工作而言，也是一项系统性工程，涉及多个责任主体、多方面事项，与其他大系统和子系统都有关系。要更好地完成督促检查审计整改工作，需要以系统化视角，从整体性出发，用相互联系的观点，强化以下几方面工作。

（一）从整体性出发构建审计查出问题整改的组织运行机制

做好审计整改工作，就要构建主体明确、责任清晰、履责有力、问责有效的责任体系。内部审计作为落实构建这一责任体系的主要推动者，要从系统性视角，强化对审计查出问题整改工作的引领和管理。首先要推动强化审计整改工作的组织领导，由企业主要领导牵头组成整改工作领导小组。内部审计机构在领导小组的统领下，协调有关部门和单位落实好领导小组的各项指令。内部审计机构要配备有一定审计经验的内审人员，组成强有力的审计整改工作团队，以系统观念、从整体出发，研究、协调审计查出问题的整改工作。要将近年审计查出的各所属单位的问题进行全面汇总和多维度分析，向主要领导汇报审计查出问题和推动整改工作的全貌，要督促有关部门、单位指定专人负责审计整改工作，把审计整改责任、督导责任细化分解到具体单位和个人，推动建立集中领导、全貌研究、整体部署、集中管理、责任到人的审计整改工作机制。

（二）对审计整改工作进行系统性分析，从问题产生根源上推进整改

内部审计在督促检查审计整改中不能孤立地看待审计查出的问题和对问题的整改，要将其放到所属经营管理领域甚至是集团公司整体经营管理的大系统中进行分析，在结合问题产生的根本原因、研判分析风险的基础上推进审计整改，避免出现“头痛医头”的现象。十三届全国人大常委会杜玉波委员认为，审计整改工作必须坚持系统思维，努力做到体制性障碍从体制上破除、机制性缺陷从机制上完善、制度性漏洞从制度上补缺。审计查出的一些问题虽然表现在某一单位或部门，但可能与其他部门工作不到位有关联，对于审计整改中面临的一些复杂性问题，要联系相关管理机构或部门，进一步核实和查证，分析出问题整改困难的根本性、深层次的原因，这样才能真正找到整改的突破环节，使督促审计整改工作更有效。

（三）根据审计查出问题的整改情况，进行后续审计和专项审计

审计查出问题反映了所在单位管理的薄弱环节，属于审计已经识别出来的风险。要结合整改情况的检查，对后续风险进行分析和评估。对那些在后续生产经营中仍具有一定影响性的事件，采用“红旗标志”法，跟踪管理当局的整改进展，如有必要，还应安排后续审计，进行比较全面的后续检查和评估。在审计查出的具有一定代表性、已持续一段时间或者屡查屡犯的问题，可以针对出现这些问题的领域，扩大审计范围，选取更多单位安排专项审计，以便反映问题全貌、深挖症结，更有针对性、更全面地进行整改。

（四）将督促检查审计整改工作纳入内部审计计划，与审计项目实现统筹安排

应当把督促检查审计整改工作纳入年度审计计划，与各审计项目衔接配合、统筹安排、一并实施。在计划中，除安排内部审计机构对审计整改情况进行监督检查，针对整改情况实施后续审计外，还应该安排有针对性的工作，创新督促检查审计整改的方式方法。比如，对重点整改情况的分析讨论，对重点整改单位进展情况的督导甚至约谈，督促相关管理单位或部门对下属单位整改事项的管理进行研究和督导，对整改事项的进展和结果进行汇总分析，在一定范围内公示公告整改情况。

（五）审计与被审计双方统一认识，提高被审计单位主动整改的积极性

审计方与被审计方是一对矛盾统一体，这既体现在实施审计过程中，也体现在审计发现问题的整改上。审计的目的是通过揭示问题和风险，帮助被审计单位改进管理、提高绩效。这一点上审计方和被审计方的目标应当是一致的，是两者统一的一面。基于这一点，在审计正式进驻前，不少单位会主动开展自查自纠工作，一些单位在印发审计报告前针对本次审计发现的问题迅速纠正、立行立改。内部审计对被审计单位自查自糾或审计查出后已整改的问题可以不再写入审计报告，或者在审计报告中说明被审计单位已整改情况，以此鼓励被审计单位主动整改，有效地降低风险、减少损失，这本身就是审计的出发点。

（六）科学分类施策，系统性规划审计查出问题的整改路线图

对于审计查出的问题，一些可以“立行立改”立刻纠正，这样的问题往往整改标准比较明确、整改路径比较清晰。比如，简单的会计计量或者科目错误，尚未造成损失或不良影响，经过账务调整就可以整改完毕。一些问题的整改复杂程度较高，需要一定的时间逐步整改。比如，按照有关政策或企业战略退出某些不擅长的领域。这样的整改涉及股权转让，企业关停甚至是职工分流，往往难度较大，需要一定的时间实现。还有一些问题，已经是既成事实，出现了风险甚至损失，或是一些行为违反了国家法规。比如，由于未及时主张权力，错过对方违约的诉讼时效造成损失。这些问题的整改，一方面需要分析过错，分清责任适当惩戒;另一方面找准症结、吸取教训，提高管理和工作水平。只有将审计发现问题的点放到其所属的业务系统当中，具体问题具体分析，采取分类施策的办法，才能制定出科学合理的整改路径、时限和标准。

（七）将审计整改情况与组织和个人考核紧密联系有机结合

对部门单位和员工进行考核有利于实现员工绩效和企业战略目标的有机统一，而考核和激励惩戒是一个联动产生效果的系统。将审计整改工作情况纳入考核体系，能够更有效激发整改的动力。60号文已经界定了审计整改的责任人，其是否达到责任目标，理应纳入考核范畴。11号令和60号文也都明确要求将内部审计结果及整改情况作为干部考核、任免、奖惩的重要依据之一。内部审计要根据企业授权，协助或直接参与到对审计整改的考核工作中来，要按照整改方案确定的时点，对由于主观原因推进缓慢的，或者由于相同原因屡查屡犯的，在年度考核中加以量化减分或扣分。对于上任领导经济责任审计报告揭示的问题，现任领导要负整改责任，也要纳入对现任领导的考核事项。

（八）将审计查出问题的纠正处理与责任追究工作统筹安排紧密衔接

11号令规定的内部审计权限包括“提出纠正、处理违法违规行为的意见和改进管理、提高绩效的建议”和“对违法违规和造成损失浪费的被审计单位和人员，给予通报批评或者提出追究责任的建议”。由此可见，通过审计意见建议，对审计查出问题进行纠正、处理与对相关责任人进行责任追究，都是内部审计行使职权形成的审计结果，也都是审计整改的内容，必须结合起来落实。对于已经发生了损失或者产生了损失风险的问题，采取有效手段来减少和挽回损失是首要的整改措施，但对于相关业务过程中存在过失的责任人员，一定要进行责任追究，起到惩戒和震慑作用，避免问题再度发生或者更大范围内发生，这也是长效整改的必然要求。内部审计在督促检查审计整改中既要重视推进问题的纠正处理，也要重视推进责任追究。11号令还规定“被审计单位有下列情形之一的，由单位党组织、董事会（或者主要负责人）责令改正，并对直接负责的主管人员和其他直接责任人员进行处理：......（三）拒不纠正审计发现问题的;（四）整改不力、屡审屡犯的;......”因此，对审计查出问题进行责任追究与对审计整改不力进行责任追究，又是在责任追究方面两个相互关联、相关促进的统一体。这就要求内部审计不仅要督促追究审计查出问题责任人的责任，也要督促追究拒不整改或整改不力人员的责任，切实维护审计整改的严肃性。在推进审计查出问题纠正处理与责任追究相结合的过程中，内部审计机构还应当按照11号令的要求“加强与内部纪检监察、巡视巡察、组织人事等其他内部监督力量的协作配合，建立信息共享、结果共用、重要事项共同实施、问题整改问责共同落实等工作机制”。

（作者单位：国家能源投资集团有限责任公司，邮政编码：100011，电子邮箱：imadeitgood@139.com）

主要参考文献

[1]孙宝厚主编.国家审计业务专题研究[M].北京：中国时代经济出版社， 2019

[2]中华人民共和国审计署编著.新修订审计法释义[M].北京：中国时代经济出版社， 2021

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